Luận án Hoàn thiện kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố Hưng Yên

Nội dung text: Luận án Hoàn thiện kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố Hưng Yên

1. Bộ giáo dục và đào tạo bộ tài chính Học viện tài chính Nguyễn thu hiền Hoàn thiện kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố HƯng Yên Luận án tiến sĩ kinh tế Hà nội - 2016
2. Bộ giáo dục và đào tạo bộ tài chính Học viện tài chính Nguyễn thu hiền Hoàn thiện kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố HƯng Yên Chuyên ngành: Kế Toán Mã số: 62.34.03.01 Luận án tiến sĩ kinh tế Ng•ời h•ớng dẫn khoa học GS.TS. NGÔ THế CHI Hà nội - 2016
3. LờI CAM ĐOAN Tôi xin cam đoan bản luận án là công trình nghiên cứu của riêng tôi. Các số liệu, kết quả nêu trong luận án là trung thực và có nguồn gốc rõ ràng. TáC GIả LUậN áN Nguyễn Thu Hiền
4. MụC LụC LờI CAM ĐOAN MụC LụC DANH MụC CáC CHữ VIếT TắT DANH MụC BảNG BIểU danh mục sơ đồ mở đầu Ch•ơng 1: Lý luận kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp sản xuất 1 1.1. Vị trí vai trò của kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong quản lý doanh nghiệp sản xuất 1 1.1.1 Thông tin chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm trong quản lý doanh nghiệp sản xuất 1 1.1.2. Vai trò và yêu cầu của kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong doanh nghiệp sản xuất 3 1.2. Chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm trong doanh nghiệp sản xuất 5 1.2.1. Khái niệm chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm trong doanh nghiệp sản xuất 5 1.2.2. Phân loại chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm trong doanh nghiệp sản xuất 14 1.3. Kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trên quan điểm kế toán tài chính 33 1.3.1. Đối t•ợng kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm 33 1.3.2. Ph•ơng pháp kế toán chi phí sản xuất 36 1.3.3. Ph•ơng pháp đánh giá sản phẩm dở dang 45 1.3.4. Ph•ơng pháp tính giá thành sản phẩm 49 1.4. Kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong doanh nghiệp trên góc độ kế toán quản trị 53 1.4.1. Khái niệm, bản chất của kế toán quản trị 53 1.4.2. Mục tiêu KTQT chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm trong doanh nghiệp sản xuất 54 1.4.3. Nội dung kế toán quản trị chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong doanh nghiệp sản xuất 54 1.5. Đặc điểm về kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp gia công hàng may mặc xuất khẩu 60 1.5.1. Đặc điểm các hình thức gia công trong các doanh nghiệp gia công hàng may mặc xuất khẩu 60
5. 1.5.2. Đặc điểm kế toán các nghiệp vụ gia công ở các doanh nghiệp nhận gia công hàng xuất khẩu 62 Kết luận ch•ơng 1 70 Ch•ơng 2: Thực trạng kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố h•ng yên 71 2.1. Quá trình phát triển của ngành công nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên 71 2.2. Đặc điểm sản phẩm của các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên 75 2.3. Đặc điểm tổ chức sản xuất của các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn tỉnh H•ng Yên 77 2.3.1. Quy trình công nghệ sản xuất của các doanh nghiệp 77 2.3.2. Đặc điểm tổ chức bộ máy quản lý của các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên 82 2.3.3. Đặc điểm công tác kế toán của các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên 88 2.4. Thực trạng kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên 93 2.4.1. Đặc điểm chung về quản lý chi phí sản xuất tại các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên 93 2.4.2. Đặc điểm và cách phân loại chi phí sản xuất của các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên 95 2.4.3. Đối t•ợng tập hợp chi phí sản xuất của các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên 97 2.4.4. Ph•ơng pháp tập hợp chi phí sản xuất của các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên 97 2.4.5. Ph•ơng pháp tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên 108 2.4.6. Kế toán quản trị chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm của các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên 118 2.5. Kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm của một số n•ớc trên thế giới và bài học kinh nghiệm cho Việt Nam 120 2.5.1. Các nguyên tắc chung đ•ợc thừa nhận rộng rãi 120 2.5.2. Kế toán chi phí, giá thành tại Mỹ 122 2.5.3. Kế toán chi phí, giá thành tại Pháp 124 2.5.4. Kế toán chi phí, giá thành ở Nhật Bản 127
6. 2.5.5. Kế toán quản trị chi phí ở các n•ớc đang phát triển Châu á 128 2.6. Đánh giá thực trạng kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên 129 2.6.1. •u điểm 129 2.6.2. Hạn chế 132 2.6.3. Nguyên nhân 135 Kết luận ch•ơng 2 136 ChƯƠng 3: GiảI pháp hoàn thiện kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố h•ng yên 137 3.1. Định h•ớng phát triển ngành công nghiệp sản xuất hàng may mặc ở n•ớc ta và H•ng Yên đến năm 2020 và tầm nhìn 2030 137 3.1.1. Định h•ớng phát triển sản xuất hàng may mặc ở n•ớc ta đến năm 2020, tầm nhìn 2030 137 3.1.2. Định h•ớng phát triển ngành may mặc ở H•ng Yên đến năm 2020, tầm nhìn 2030 140 3.2. Yêu cầu hoàn thiện kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên 141 3.3. Nội dung hoàn thiện kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên 143 3.3.1. Hoàn thiện các nội dung thuộc kế toán tài chính 143 3.3.2. Hoàn thiện các nội dung kế toán quản trị 159 3.4. Điều kiện thực hiện các giải pháp hoàn thiện kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên 179 3.4.1. Đối với Nhà n•ớc và các cơ quan chức năng 179 3.4.2. Đối với các hiệp hội nghề nghiệp 180 3.4.3. Đối với các doanh nghiệp sản xuất hàng may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên 181 Kết luận ch•ơng 3 182 Kết luận Danh mục các công trình nghiên cứu tham gia của tác giả Danh mục tài liệu tham khảo PHụ LụC
7. DANH MụC CáC CHữ VIếT TắT 1. BCTC Báo cáo tài chính 2. BHXH Bảo hiểm xã hội 3. BHTN Bảo hiểm thất nghiệp 4. BHYT Bảo hiểm y tế 5. CPBH Chi phí bán hàng 6. CP NCTT Chi phí nhân công trực tiếp 7. CP NVLTT Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp 8. CP QLDN Chi phí quản lý doanh nghiệp 9. CPSX Chi phí sản xuất 10. CPSXC Chi phí sản xuất chung 11. CCDC Công cụ dụng cụ 12. HT Hoàn thành 13. KPCĐ Kinh phí công đoàn 14. KKĐK Kiểm kê định kỳ 15. KKTX Kê khai th•ờng xuyên 16. KTQT Kế toán quản trị 17. KTTC Kế toán tài chính 18. TSCĐ Tài sản cố định 19. TGNH Tiền gửi ngân hàng 20. TM Tiền mặt 21. XNK Xuất nhập khẩu 22. TLKT Tài liệu kỹ thuật 23. NVL Nguyên vật liệu 24. KCS Kiểm tra chất l•ợng 25. KTTC Kế toán tài chính 26. KTQT Kế toán quản trị 27. HĐQT Hội đồng quản trị 28. SP Sản phẩm 29. SXKD Sản xuất kinh doanh 30. GTGT Giá trị gia tăng 31. VLP Vật liệu phụ 32. KC Kaizen costing 33. ABC Activity based costing 34. SL Số l•ợng 35. VL Vật liệu 36. TK Tài khoản
8. DANH MụC BảNG BIểU Bảng 1.1: Sổ theo dõi vật liệu gia công 61 Bảng 2.1: Giá trị xuất nhập khẩu, sản l•ợng ngành dệt may tỉnh H•ng Yên từ năm 2008 đến năm 2013 72 Bảng 2.2: Bảng định mức nguyên vật liệu 99 Bảng 2.3: Bảng phân bổ nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ 101 Bảng 2.4: Bảng phân bổ tiền l•ơng và bảo hiểm xã hội 105 Bảng 2.5: Bảng tổng hợp chi phí sản xuất chung 107 Bảng 2.6: Kết quả tính giá trị sản phẩm dở dang 111 Bảng 2.7: Bảng tính giá thành sản phẩm (Tổng hợp của 3 sản phẩm) 114 Bảng 2.8: Bảng tính tổng giá thành liên sản phẩm theo khoản mục 115 Bảng 2.9: Bảng tính giá thành Mã hàng 015EE01G004 (áo JACKET 2 lớp) 115 Bảng 2.10: Bảng tính giá thành Mã hàng 025EE01G056 (áo JACKET 3 lớp) 116 Bảng 2.11: Bảng tính giá thành Mã hàng WSVQ15906RPR (Váy) 116 Bảng 3.1: Mục tiêu cụ thể ngành dệt may đến năm 2030 139 Bảng 3.2: Sổ theo dõi nguyên vật liệu nhận gia công 147 Bảng 3.3: Bảng phân bổ tiền l•ơng và bảo hiểm xã hội 151 Bảng 3.4: Bảng so sánh giá thành sản phẩm 152 Bảng 3.5: Phiếu tính giá thành 156 Bảng 3.6: Báo cáo kết quả kinh doanh theo từng mặt hàng (SP) 169
9. danh mục sơ đồ Sơ đồ 1.1: Mô hình vận động chi phí sản xuất trong các doanh nghiệp sản xuất 24 Sơ đồ 1.2: Mô hình giá thành sản xuất đầy đủ 29 Sơ đồ 1.3: Mô hình giá thành sản phẩm theo biến phí 31 Sơ đồ 1.4: Mô hình dự toán tổng quát 58 Sơ đồ 2.1: Sơ đồ quá trình xem xét hợp đồng 76 Sơ đồ 2.2: Sơ đồ quá trình thực hiện thiết kế, chế thử sản phẩm 78 Sơ đồ 2.3: Sơ đồ quy trình công nghệ sản xuất sản phẩm tại các doanh nghiệp may gia công xuất khẩu 81 Sơ đồ 2.4: Sơ đồ tổ chức bộ máy quản lý các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên 87 Sơ đồ 2.5: Sơ đồ tổ chức bộ máy kế toán ở các doanh nghiệp may mặc hiện nay trên địa bàn thành phố H•ng Yên 89 Sơ đồ 3.1: Kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành theo công việc (đơn đặt hàng) 154 Sơ đồ 3.2: Sơ đồ mối quan hệ giữa ABM và ABC 172
10. mở đầu 1. Tính cấp thiết của đề tài Trong nền kinh tế thị tr•ờng hiện nay, mỗi doanh nghiệp đều có đối thủ cạnh tranh, đó không chỉ là sự cạnh tranh về nhãn hiệu mà còn là sự cạnh tranh về chất l•ợng và giá cả sản phẩm. Đặc biệt sau khi Việt Nam gia nhập WTO thì sự cạnh tranh không chỉ giữa các công ty trong n•ớc mà còn là các công ty đa quốc gia. Mặt khác, trong điều kiện kinh tế Thế giới đang gặp phải những bất ổn nh• hiện nay, khủng hoảng, nợ công đang diễn ra trên khắp các quốc gia thì sự cạnh tranh ấy diễn ra ngày càng gay gắt và quyết liệt hơn. Nền kinh tế Việt Nam nói chung và ngành may mặc nói riêng cũng không nằm ngoài quy luật đó. Theo quyết định 36/QĐ-TTg ngày 14/3/2008 về phê duyệt phát triển ngành dệt may Việt Nam đến năm 2015, định h•ớng phát triển đến năm 2020, Việt Nam đặt mục tiêu phát triển ngành dệt may trở thành một trong những ngành công nghiệp trọng điểm, mũi nhọn vế xuất khẩu, đáp ứng ngày càng cao nhu cầu tiêu dùng cho trong n•ớc, tạo việc làm cho xã hội.Chính vì điều đó buộc các doanh nghiệp phải phát huy mọi lợi thế cạnh tranh của mình, hợp lý hóa toàn bộ quá trình sản xuất kinh doanh để không ngừng tăng c•ờng sức mạnh cạnh tranh của doanh nghiệp. Bởi đây là ngành thu hút đ•ợc nhiều lao động trong n•ớc, sử dụng đ•ợc nguồn nguyên liệu tự sản xuất, trong khi đó kim ngạch xuất khẩu t•ơng đối cao. Và một trong những yếu tố có vai trò quyết định đối với sự thành công hay thất bại của doanh nghiệp là chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm. Kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm là một trong những vấn đề cơ bản nhất của toàn bộ công tác hạch toán kế toán trong các doanh nghiệp sản xuất. Chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm là hai yếu tố có mối quan hệ mật thiết với nhau. Nếu doanh nghiệp muốn hạ giá thành sản phẩm để nâng cao sức cạnh tranh trên thị tr•ờng trong n•ớc cũng nh• n•ớc ngoài thì việc quản lý chi phí sản xuất là một khâu cực kỳ quan trọng. Thông qua việc phân tích chi
11. phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm giúp doanh nghiệp xác định đ•ợc mức giá hợp lý để doanh nghiệp có lãi và có khả năng cạnh tranh với các sản phẩm trong n•ớc và các sản phẩm nhập khẩu trên thị tr•ờng. Hiện nay có rất nhiều các doanh nghiệp đang hoạt động trong lĩnh vực sản xuất kinh doanh hàng may mặc. Nó diễn ra ở hầu hết các khu công nghiệp, các địa bàn thành phố trong cả n•ớc. Thành phố H•ng Yên, nơi mà có nhiều doanh nghiệp may mặc trên địa bàn, là nơi dệt may chiếm một tỷ trọng không nhỏ về lĩnh vực sản xuất và gia công xuất khẩu hàng may mặc thì việc nâng cao sức cạnh tranh cho sản phẩm là điều tất yếu. Chính vì thế, chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm luôn là đối t•ợng quan tâm hàng đầu của bộ máy quản lý trong các doanh nghiệp. Các doanh nghiệp luôn phải tìm mọi biện pháp quản lý để tiết kiệm chi phí sản xuất, hạ giá thành sản phẩm nh•ng vẫn phải đảm bảo chất l•ợng cho sản phẩm và nâng cao hiệu quả sản xuất. Đặc biệt chi phí là một trong những chỉ tiêu quan trọng trong hệ thống các chỉ tiêu kinh tế phục vụ cho công tác quản lý của doanh nghiệp và có mối quan hệ mật thiết với doanh thu, kết quả, hoạt động sản xuất kinh doanh, do vậy đ•ợc chủ các doanh nghiệp rất quan tâm. Thực hiện kế toán chi phí và tính giá thành một cách khoa học, hợp lý và đúng đắn có ý nghĩa rất lớn trong việc lập kế hoạch điều hành, tổ chức thực hiện và quản lý chi phí, giá thành nói riêng cũng nh• hoạt động sản xuất kinh doanh nói chung của một doanh nghiệp, góp phần tăng c•ờng quản lý tài sản, vật t•, lao động, tiền vốn một cách tiết kiệm có hiệu quả. Đó là một trong những điều kiện quan trọng tạo cho doanh nghiệp một •u thế cạnh tranh. Để đáp ứng yêu cầu của sự phát triển kinh tế ở mỗi doanh nghiệp trong giai đoạn hiện nay, kế toán nói chung, kế toán chi phí sản xuất và giá thành nói riêng cũng cần đ•ợc hoàn thiện nhằm cung cấp thông tin kịp thời, trung thực và chính xác, phù hợp với yêu cầu quản lý để phục vụ cho việc ra các quyết định kinh doanh của doanh nghiệp. Kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản
12. phẩm còn là công cụ quản lý quan trọng, hữu hiệu về chi phí sản xuất, kiểm tra giám sát chi phí, hạ giá thành sản phẩm, tối đa hóa lợi nhuận. Kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm cung cấp thông tin về chi phí và tính giá thành sản phẩm, phục vụ yêu cầu quản trị của lãnh đạo doanh nghiệp. Trong điều kiện nền kinh tế thị tr•ờng, đòi hỏi các nhà quản lý có đ•ợc thông tin một cách kịp thời, trung thực, chính xác và phải có khả năng phân tích dự báo t•ơng lai. Chính vì điều đó, kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm cũng đòi hỏi ngày một hoàn thiện nhằm đáp ứng những yêu cầu của thực tế. ở Việt Nam, những vấn đề lý luận cơ bản về kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp may mặc và ph•ơng pháp thực hiện đến nay vẫn ch•a đ•ợc nghiên cứu một cách toàn diện, đầy đủ có hệ thống và khoa học. Xuất phát từ thực tế đó, tác giả đã lựa chọn đề tài: “Hoàn thiện kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên” làm đề tài nghiên cứu cho Luận án Tiến sĩ của mình có ý nghĩa thiết thực về cả lý luận lẫn thực tiễn. 2. Tổng quan về các công trình đã nghiên cứu liên quan đến đề tài luận án Chi phí sản xuất của doanh nghiệp là toàn bộ các hao phí về lao động sống cần thiết, lao động vật hóa và một phần thu nhập thuần túy mà doanh nghiệp chi ra trong quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh biểu hiện bằng tiền, đ•ợc tính cho một kỳ nhất định (tháng, quý, năm). Giá thành sản phẩm là toàn bộ chi phí mà doanh nghiệp đã bỏ ra để sản xuất khối l•ợng sản phẩm, công việc, lao vụ và dịch vụ đã hoàn thành trong kỳ. Các đề tài liên quan đến vấn đề nghiên cứu, tr•ớc đây cũng có một số nghiên cứu nh•ng ở các góc độ và lĩnh vực ứng dụng hoàn toàn khác nhau nh•: Năm 2002, luận án tiến sĩ về đề tài “Hoàn thiện công tác kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm xi măng trong các doanh nghiệp nhà n•ớc” của
13. tác giả L•u Đức Tuyên. Luận án đã phân tích lý luận chung về chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp sản xuất; đặc điểm hoạt động của các doanh nghiệp sản xuất xi măng, đặc điểm tổ chức về hệ thống kế toán. Luận án đã hệ thống hóa đ•ợc những vấn đề lý luận cơ bản về tổ chức kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm xi măng trong các doanh nghiệp nhà n•ớc sản xuất xi măng. Luận án đã phân tích từng nội dung công tác kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp sản xuất xi măng. Chỉ rõ đ•ợc những •u, nh•ợc điểm và đặc biệt đã chỉ rõ đ•ợc tám tồn tại chủ yếu ch•a giải quyết đ•ợc trong việc tổ chức kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp sản xuất xi măng, đề xuất một số biện pháp hoàn thiện công tác kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm xi măng trong các doanh nghiệp nhà n•ớc nh•: lập, luân chuyển và l•u trữ hệ thống chứng từ, xác định nội dung chi phí cấu thành sản phẩm xi măng, xác định đối t•ợng tập hợp chi phí, đ•a ra hai ph•ơng án hoàn thiện hệ thống tài khoản tập hợp chi phí sản xuất và trình tự kế toán, ph•ơng pháp tập hợp chi phí, hệ thống sổ kế toán, báo cáo kế toán; xây dựng mô hình kế toán quản trị chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm về cơ bản luận án mới chỉ đ•a ra những giải pháp mang tính chung về kế toán tài chính cho các doanh nghiệp sản xuất và đặc biệt là các doanh nghiệp sản xuất xi măng của nhà n•ớc chứ ch•a đề cập đến kế toán quản trị. Bởi với tình hình phát triển kinh tế xã hội nh• hiện nay khi mà việc cổ phần hóa đang dần đ•ợc hoàn thiện với tất cả các doanh nghiệp thì việc xác định chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm đang đ•ợc hết sức quan tâm hiện nay cả kế toán tài chính và kế toán quản trị có tính linh hoạt phụ thuộc nhiều vào đặc điểm các ngành nghề kinh doanh, đặc điểm sản phẩm và đặc điểm quy trình công nghệ sản xuất và quản lý Nh•ng cũng phải khẳng định luận án đã có những đóng góp đáng kể về cả lý luận và thực tiễn đối với kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp sản xuất nói chung và đặc thù ngành sản xuất xi măng nói riêng trong quá trình ngày càng phát triển và hoàn thiện tới tầm cao.
14. Cùng năm 2002, tác giả Trần Văn Dung nghiên cứu về đề tài luận án tiến sĩ “Tổ chức kế toán quản trị và giá thành trong doanh nghiệp sản xuất ở Việt Nam”. Trong luận án của mình, tác giả đã tập trung phản ánh nội dung về tổ chức kế toán quản trị và giá thành trong doanh nghiệp sản xuất ở Việt Nam nh•: việc cung cấp các thông tin kế toán kết hợp giữa kế toán tài chính và kế toán quản trị theo các phần hành kế toán, đặc biệt là về kế toán quản trị chi phí và giá thành sản xuất ở các doanh nghiệp Việt Nam; xác định các trung tâm chi phí; phân loại chi phí theo yêu cầu, xác định đối t•ợng chi phí và giá thành; hệ thống sổ kế toán vận dụng chứng từ đặc biệt tác giả đã kiến nghị thêm một số chứng từ, sổ kế toán phục vụ cho công tác kế toán quản trị, hoàn thiện hệ thống tài khoản kế toán phục vụ cho công tác quản trị doanh nghiệp; hoàn thiện các ph•ơng pháp phân bổ chi phí và xây dựng định mức chi phí, lập dự toán cho chi phí; thiết kế xây dựng các báo cáo, tổ chức cung cấp thông tin cho các cấp độ quản trị trong doanh nghiệp; xây dựng mô hình bộ máy kế toán quản trị chi phí và giá thành. Luận án đã nêu đ•ợc bản chất của kế toán quản trị trong việc cung cấp thông tin hệ thống hóa và làm rõ cơ sở lý luận về tổ chức kế toán quản trị chi phí và giá thành trong các doanh nghiệp sản xuất ở Việt Nam Với những nội dung đã nêu ra trong luận án nhìn chung đã đáp ứng đ•ợc yêu cầu cơ bản của mục tiêu đề ra. Tuy nhiên cùng với sự phát triển đa màu sắc đa ngành nghề sản xuất kinh doanh nh• hiện nay thì chắc chắn sẽ còn nhiều vấn đề cần phải nghiên cứu hoàn thiện hơn, đặc biệt là các doanh nghiệp may mặc. Vấn đề kế toán quản trị nói chung và kế toán quản trị chi phí và giá thành nói riêng hiện nay vẫn còn là một vấn đề có nhiều quan điểm và thực sự còn đang rất phức tạp ở Việt Nam. Cần phải nghiên cứu sâu rộng hơn và đ•a ra các chính sách thống nhất trong việc áp dụng nó. Năm 2007 cũng có một số các tác giả nghiên cứu luận án tiến sĩ về công tác kế toán chi phí sản và tính giá thành sản phẩm ở một số các ngành nghề nhất định, cụ thể nh•: tác giả Trần Văn Hợi với đề tài luận án “Tổ chức
15. công tác kế toán quản trị chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp khai thác than”. Trong luận án của mình, tác giả đã tập trung nghiên cứu và làm rõ thực trạng kế toán quản trị chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp khai thác than. Trên cơ sở nghiên cứu cơ chế, đặc điểm, yêu cầu quản lý của tập đoàn than khoáng sản; đặc điểm đặc thù của ngành đó là tổ chức sản xuất kinh doanh của từng loại hình khai thác than lộ thiên và hầm lò; phân tích và chỉ rõ các nhân tố ảnh h•ởng tới kế toán chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm; đã vận dụng đ•ợc chế độ kế toán của tập đoàn than khoáng sản vào các công ty khai thác than; phản ánh, phân tích kế toán quản trị chi phí sản xuất và tính giá thành của các loại hình doanh nghiệp khai thác chế biến than; xây dựng mô hình kế toán quản trị; hoàn thiện công tác lập, luân chuyển và l•u trữ các chứng từ liên quan đến kế toán quản trị chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm; cách phân loại chi phí để thực hiện kế toán quản trị trong doanh nghiệp khai thác than; hoàn thiện hệ thống sổ kế toán chi tiết phục vụ cho kế toán quản trị, bổ sung các báo cáo về kế toán quản trị; xây dựng giá thành kế hoạch và hoàn chỉnh hệ thống định mức kinh tế kỹ thuật cho các sản phẩm trong khai thác than; Đặc biệt tác giả đã đề cập đến vấn đề môi tr•ờng thông qua việc khôi phục môi tr•ờng sinh thái, bảo vệ môi tr•ờng, trích lập và sử dụng quỹ môi tr•ờng Tuy nhiên, thì đây mới chỉ là góc nhìn về một ngành cụ thể mà trong điều kiện hội nhập quốc tế nh• hiện nay thì không chỉ có nhiều thay đổi về kết cấu chung của nền kinh tế mà trong từng ngành sản xuất đặc thù cũng đang cần đ•ợc xây dựng hoàn thiện theo xu thế mới và việc kết hợp của kế toán tài chính và kế toán quản trị trong doanh nghiệp cũng gặp không ít những khó khăn và đang cần hoàn thiện hơn nữa. Về khía cạnh kinh doanh khách sạn thì tác giả Văn Thị Thái Thu năm 2008 đã nghiên cứu đề tài luận án tiến sĩ “Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí,
16. doanh thu và xác định kết quả trong các doanh nghiệp kinh doanh khách sạn ở Việt Nam”. T²c gi° đ± hệ thống hóa c²c nội dung cơ b°n cða kế to²n qu°n trị và đề xuất ứng dụng kế toán quản trị vào trong ngành kinh doanh khách sạn ở Việt Nam. Năm 2008 tác giả Đinh Thị Thanh Hải nghiên cứu đề tài luận văn thạc sỹ “Ho¯n thiện công t²c kế to²n chi phí - thu nhập trong các doanh nghiệp may thuộc tập đo¯n dệt may Việt Nam”. T²c gi° đ± nghiên cứu và phân tích lý luận chung nhất về kế toán tài chính, kế toán quản trị chi phí - thu nhập trong các doanh nghiệp may thuộc tập đoàn Dệt May Việt Nam. Tuy nhiên, ở đề tài nghiên cứu của mình, tác giả mới chỉ tập trung nghiên cứu thực trạng chung nhất của Dệt May Việt Nam chủ yếu trên góc độ sản xuất, còn khía cạnh gia công hàng xuất khẩu may mặc ch•a đ•ợc nghiên cứu rõ nét. Cũng liên quan đến may mặc, tác giả Nguyễn Thị Thanh Huyền nghiên cứu đề t¯i luận văn th³c sỹ “Ho¯n thiện tổ chức kế to²n doanh thu, chi phí và kết qu° kinh doanh t³i Công ty cổ phần May xuất khẩu Huế”. ở một góc độ rộng hơn, tác giả đã hệ thống hóa những vấn đề cơ bản về tổ chức kế toán chi phí, doanh thu, kết quả kinh doanh trong doanh nghiệp sản xuất, các nguyên tắc kế toán, khái niệm thu nhập, chi phí theo các mô hình kế toán, nghiên cứu kinh nghiệm của một số các n•ớc trên thế giới và đề xuất hệ thống các giải pháp. Cùng nghiên cứu vấn đề gia công hàng may mặc xuất khẩu, nh•ng cũng có những khác biệt liên quan tới yếu tố vùng miền, liên quan tới cách xác định và ghi nhận về chi phí giá thành. Trong đề tài này tác giả cũng ch•a phân biệt rõ doanh nghiệp gia công sản phẩm theo hình thức nào. Năm 2010 tác giả Hồ Văn Nhàn đã nghiên cứu đề tài luận án “Tổ chức công tác kế toán quản trị chi phí và giá thành dịch vụ vận chuyển hành khách trong các doanh nghiệp taxi”. ở đề tài này, ngoài việc nghiên cứu về lý luận, tác giả đã khái quát đ•ợc thực trạng về kế toán quản trị chi phí và giá thành dịch vụ vận chuyển hành khách trong các doanh nghiệp taxi. Hệ thống hóa các vấn đề lý luận và làm rõ các chi phí trong dịch vụ vận chuyển, đối t•ợng
17. chi phí và đối t•ợng giá thành, ph•ơng pháp kế toán, hệ thống sổ kế toán báo cáo kế toán đối với loại hình dịch vụ này hoàn thiện cách xây dựng mô hình tổ chức kế toán quản trị chi phí và giá thành đối với dịch vụ vận chuyển; phân loại chi phí, xác định đối t•ợng tập hợp chi phí và đối t•ợng giá thành dịch vụ vận chuyển taxi; hoàn thiện công tác kế toán, ph•ơng pháp tính giá thành dịch vụ vận chuyển; tổ chức vận dụng hệ thống tài khoản và chế độ sổ kế toán trong kế toán quản trị chi phí và giá thành; lập dự toán chi phí vận chuyển đặc biệt là chi phí nhiên liệu trực tiếp; hoàn thiện đ•ợc công tác phân tích tình hình thực hiện dự toán chi phí và điểm khác biệt so với chi phí giá thành của các ngành khác đó là ph•ơng pháp định giá bán dịch vụ taxi dựa vào thông tin kế toán quản trị chi phí và giá thành Tuy nhiên, đề tài này cũng chỉ đề cập đến ngành dịch vụ vận chuyển hành khách taxi. Liên quan tới vấn đề chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm, năm 2012 tác giả Lê Thị Diệu Linh với đề tài luận án “Hoàn thiện công tác kế toán tập hợp chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng”. Trong luận án của mình, tác giả đã hệ thống hóa lý luận chung về kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng. Luận án đã trình bày và phân tích thực tế công tác kế toán và hoàn thiện kế toán tập hợp chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp xây dựng dân dụng, đặc biệt đối với đặc thù của ngành, trong tr•ờng hợp giao khoán thì việc tổ chức hệ thống chứng từ, vận dụng tài khoản đã đ•ợc tác giả làm sáng tỏ. Tuy nhiên, luận án cũng ch•a đề cập đ•ợc đối với tất cả các ngành khác nhau, trong đó có ngành may mặc. Năm 2013 tác giả Nguyễn Quang H•ng đã nghiên cứu đề tài luận án “Ho¯n thiện tổ chức kế to²n chi phí s°n xuất v¯ tính gi² th¯nh s°n phẩm xây lắp trong các doanh nghiệp xây lắp thuộc tập đoàn dầu khí quốc gia Việt Nam”. Đề tài đã nghiên cứu hệ thống hóa và làm rõ lý luận về tổ chức kế toán chi phí sản
18. xuất và tính giá thành sản phẩm xây lắp thuộc tập đoàn dầu khí quốc gia Việt Nam. Tuy nhiên, đề tài này cũng chỉ đề cập tới sản phẩm xây lắp thuộc tập đoàn dầu khí, ch•a đề cập tới chi phí, giá thành trong ngành may mặc. Trải qua hơn một thập kỷ, vấn đề chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp sản xuất của Việt Nam nói chung cũng nh• đặc thù từng ngành nói riêng, h•ớng nghiên cứu vẫn đang còn mở rộng, kế thừa từ những nghiên cứu đã đạt đ•ợc, làm đòn bảy cho các nghiên cứu ở các lĩnh vực khác nhau nhằm đáp ứng nhu cầu phát triển và hội nhập quốc tế ngày càng sâu rộng của Việt Nam. Tuy nhiên, cho đến nay lĩnh vực sản xuất hàng may mặc, đặc biệt là đối với các doanh nghiệp gia công hàng may mặc, một lĩnh vực với những đặc thù riêng biệt khác với may mặc nói chung thì việc xác định chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm còn nhiều vấn đề cần nghiên cứu nhằm góp phần làm sáng tỏ thêm về lý luận và thực tiễn, giúp các doanh nghiệp kiểm soát đ•ợc chi phí, hạ giá thành sản phẩm, tăng sức cạnh tranh trên th•ơng tr•ờng. 3. Mục đích nghiên cứu - Về lý luận: hệ thống hóa những lý luận cơ bản về kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp sản xuất. - Về thực tế: nghiên cứu và phân tích thực trạng của kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên, cả trên góc độ kế toán tài chính và góc độ kế toán quản trị. - Đề xuất giải pháp có tính khả thi để hoàn thiện kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên. 4. Đối t•ợng và phạm vi nghiên cứu - Đối t•ợng nghiên cứu: đề tài nghiên cứu những lý luận về kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp sản xuất,
19. làm cơ sở cho việc vận dụng lý luận vào thực tiễn kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp sản xuất hàng may mặc ở thành phố H•ng Yên thông qua việc đề xuất và phân tích các giải pháp hoàn thiện. - Phạm vi nghiên cứu: đề tài chỉ tập trung nghiên cứu kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp may mặc (bao gồm: công ty cổ phần, công ty TNHH) trên địa bàn thành phố H•ng Yên (chủ yếu là các doanh nghiệp gia công hàng may mặc xuất khẩu) trên cả góc độ kế toán tài chính và kế toán quản trị. 5.ý nghĩa khoa học và thực tiễn Đề tài đ•ợc thực hiện nhằm củng cố, hệ thống hóa và làm sáng tỏ những vấn đề chung nhất thuộc lý luận về kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm của doanh nghiệp sản xuất trên cả góc độ kế toán tài chính và góc độ kế toán quản trị. Đồng thời nghiên cứu về kinh nghiệm kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm của một số n•ớc trên thế giới, từ đó rút ra đ•ợc bài học kinh nghiệm cho Việt Nam. Trên cơ sở khảo sát thực tế, phân tích thực trạng kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên, luận án chỉ rõ những •u điểm, hạn chế của thực trạng. Từ đó đề xuất các giải pháp hoàn thiện về kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trên góc độ kế toán tài chính và kế toán quản trị. 6. Ph•ơng pháp nghiên cứu Để đạt đ•ợc mục tiêu nghiên cứu, luận án sử dụng một số ph•ơng pháp sau: - Về ph•ơng pháp luận: sử dụng ph•ơng pháp luận của chủ nghĩa duy vật biện chứng, duy vật lịch sử để nghiên cứu các vấn đề trong mối quan hệ biện chứng với nhau vừa toàn diện, vừa cụ thể, có hệ thống, đảm bảo tính logic. Nghiên cứu lý luận kết hợp với điều tra khảo sát thực tế.
20. - Về ph•ơng pháp kỹ thuật: sử dụng tổng hợp các ph•ơng pháp nghiên cứu nh• ph•ơng pháp thu thập thông tin thông qua các cán bộ quản lý - nhân viên kế toán đang làm việc tại các doanh nghiệp may mặc, quy nạp, diễn giải, phân tích tổng hợp, phân tích so sánh, để phân tích vấn đề, đánh giá và rút ra kết luận. - Ph•ơng pháp thu thập dữ liệu: + Dữ liệu sơ cấp: dữ liệu sơ cấp đ•ợc sử dụng trong luận án gồm các số liệu khảo sát thực trạng kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp may mặc. Để thu thập đ•ợc các số liệu, thông tin liên quan tác giả sử dụng ph•ơng pháp điều tra qua hệ thống bảng hỏi và gửi tới 36 doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên; phỏng vấn trực tiếp những lãnh đạo, kế toán tr•ởng, các nhân viên kế toán trong các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên nhằm tìm hiểu cụ thể các phần hành và nội dung công việc kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm gia công hàng may mặc. + Dữ liệu thứ cấp: thu thập các tài liệu, số liệu trên các sổ kế toán tổng hợp và sổ kế toán chi tiết liên quan tới kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm tại các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên, ngoài ra tác giả còn thu thập các tài liệu thứ cấp khác nh• sách, niên giám, báo, tạp chí, báo cáo của ngành, các trang web liên quan tới vấn đề cần nghiên cứu, các kết quả nghiên cứu của các tác giả trong và ngoài n•ớc Kết quả điều tra qua phân tích đ•ợc tác giả tổng hợp, xử lý, phân tích theo một số ph•ơng pháp nh•: ph•ơng pháp thống kê, ph•ơng pháp phân tích so sánh, dự báo. Đây là ph•ơng pháp quan trọng dựa trên các thông tin đ•ợc phân tích làm cơ sở để tác giả đ•a ra nhận xét và kiến nghị phù hợp với thực trạng hiện nay của các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên.
21. 7. Kết cấu của luận án Ngoài phần mở đầu, kết luận, danh mục tài liệu tham khảo và phụ lục, luận án kết cấu gồm 3 ch•ơng Ch•ơng 1: Lý luận kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp sản xuất Ch•ơng 2: Thực trạng kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên Ch•ơng 3: Giải pháp hoàn thiện kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp may mặc trên địa bàn thành phố H•ng Yên.
22. Ch•ơng 1 Lý luận kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp sản xuất 1.1. Vị trí vai trò của kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong quản lý doanh nghiệp sản xuất 1.1.1 Thông tin chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm trong quản lý doanh nghiệp sản xuất “Doanh nghiệp s°n xuất chð yếu l¯ doanh nghiệp s°n xuất công nghiệp l¯ doanh nghiệp thực hiện quá trình sản xuất kinh doanh của mình bằng cách mua nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ, máy móc thiết bị, sử dụng lao động của con ng•ời để tiến hành sản xuất, chế tạo ra sản phẩm và tiêu thụ sản phẩm trên thị trường”. [17, tr.237] “Kế toán là công cụ phục vụ quản lý kinh tế, gắn liền với hoạt động quản lý và xuất hiện cùng với sự hình thành đời sống kinh tế xã hội loài ng•ời”. [15, tr.5]. Kế toán là một bộ phận cấu thành quan trọng của hệ thống thông tin, là công cụ quản lý kinh tế tài chính đắc lực trong doanh nghiệp. Kế toán cung cấp thông tin cần thiết cho quản lý có hiệu quả và để đánh giá hoạt động của mọi tổ chức. Chức năng của kế toán là cung cấp các thông tin kế toán về hoạt động của doanh nghiệp cho các đối t•ợng khác nhau. Đối với Nhà n•ớc và các cơ quan Nhà n•ớc, kế toán cung cấp các thông tin là cơ sở để kiểm tra, kiểm soát toàn bộ tình hình sử dụng tài sản và các hoạt động kinh tế của doanh nghiệp một cách th•ờng xuyên, kịp thời. Kiểm tra việc chấp hành các chính sách kinh tế tài chính của Nhà n•ớc, việc thực hiện nghĩa vụ của doanh nghiệp, từ đó giúp các cơ quan Nhà n•ớc tổng hợp nghiên cứu, hoàn thiện và ban hành chính sách kinh tế tài chính thích hợp nhằm quản lý thống nhất nền kinh tế quốc dân. 1
23. Đối với nhà quản lý, các nhà doanh nghiệp, thông tin của kế toán về tình hình tài sản, các hoạt động tài chính là cơ sở để chủ doanh nghiệp, các nhà quản lý biết đ•ợc tình hình sử dụng các loại tài sản, lao động, tình hình chi phí và kết quả hoạt động kinh doanh, tính hiệu quả của các giải pháp để điều hành, chỉ đạo hoạt động sản xuất kinh doanh có hiệu quả và định h•ớng phát triển doanh nghiệp. Đối với các nhà đầu t•, kế toán cung cấp thông tin giúp họ đánh giá khả năng sinh lời, cũng nh• các rủi ro tiềm tàng của doanh nghiệp đối với các khoản đầu t• của họ. Từ đó, các nhà đầu t• có quyết định đúng đắn và thích hợp trong quá trình đầu t•. Đối với nhà cho vay, kế toán cung cấp các thông tin giúp họ đánh giá khả năng của doanh nghiệp trong việc thanh toán các khoản tiền nợ gốc, tiền lãi cũng nh• các khoản tiền phải thu để điều chỉnh với doanh nghiệp. Do phạm vi phục vụ thông tin khác nhau nên kế toán đ•ợc chia thành kế toán tài chính và kế toán quản trị. Kế toán tài chính chủ yếu cung cấp thông tin cho các đối t•ợng bên ngoài doanh nghiệp, kế toán quản trị cung cấp thông tin nhằm thỏa mãn nhu cầu của nhà quản trị các cấp trong doanh nghiệp. Thông tin của kế toán tài chính chủ yếu phản ánh những nghiệp vụ kinh tế tài chính đã xảy ra , tuy rất cần thiết cho việc lập kế hoạch nh•ng ch•a đủ vì nó chỉ phản ánh quá khứ trong khi sự vật lại vận động không ngừng. Thông tin của kế toán tài chính đ•ợc biểu diễn d•ới dạng giá trị là chủ yếu và phải tuân thủ các nguyên tắc kế toán, có tính phản ánh khách quan sự việc xảy ra và phải đảm bảo sự trung thực và độ chính xác. Thông tin của kế toán quản trị chủ yếu đặt trọng tâm trong t•ơng lai, nhằm phục vụ quá trình ra quyết định của các nhà quản trị. Trong nền kinh tế thị tr•ờng, do nhu cầu phải nhạy bén và nắm bắt nhanh cơ hội kinh doanh nên thông tin cung cấp cho các nhà quản trị doanh nghiệp cần linh hoạt, kịp thời, tin cậy và thích hợp với từng quyết định. 2
24. Thông tin của kế toán quản trị đ•ợc thể hiện d•ới cả hình thái giá trị lẫn hình thái hiện vật, không buộc phải tuân thủ các nguyên tắc kế toán. Trong doanh nghiệp sản xuất, thông tin kế toán chi phí sản xuất, giá thành sản phẩm có vai trò rất quan trọng đối với nhà quản lý. Thông tin kế toán chi phí sản xuất, giá thành sản phẩm giúp nhà quản lý ra quyết định kế hoạch hàng năm về chi phí sản xuất. Các khoản dự toán ngân sách về dự toán khối l•ợng sản phẩm sản xuất, dự toán chi phí nguyên vật liệu sản xuất, dự toán chi phí sản xuất chung, cho mục tiêu chi phí sản xuất. Thông tin kế toán chi phí sản xuất, tính giá thành sản phẩm giúp nhà quản lý kiểm tra, so sánh, đánh giá kịp thời tình hình sản xuất của doanh nghiệp, kiểm soát việc thực hiện và phân tích đ•ợc nguyên nhân chênh lệch giữa chi phí theo dự toán và chi phí thực tế, từ đó có các quyết định điều chỉnh, tổ chức thực hiện sản xuất hợp lý nhằm tiết kiệm chi phí, hạ giá thành sản phẩm. Thông tin kế toán chi phí sản xuất, tính giá thành sản phẩm đòi hỏi phải đầy đủ, chính xác, kịp thời. Nếu thông tin không đầy đủ , các nhà quản trị sẽ gặp khó khăn trong quản lý và điều hành sản xuất. Nếu thông tin không chính xác các nhà quản trị có thể đ•a ra các quyết định sai lầm ảnh h•ởng đến quá trình sinh lời của doanh nghiệp. Nếu thông tin không đ•ợc kịp thời thì các vấn đề tồn tại lâu không đ•ợc giải quyết và có thể mất cơ hội trong sản xuất kinh doanh. 1.1.2. Vai trò và yêu cầu của kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong doanh nghiệp sản xuất Nội dung cơ bản của kế toán chi phí sản xuất là nhận diện, thu thập, tập hợp chi phí sản xuất và giá thành, đáp ứng nhu cầu thông tin chi phí sản xuất, giá thành cho các quyết định kinh tế liên quan đến giá trị sản phẩm, giá vốn, giá bán, lợi nhuận, kiểm soát, hoàn thiện định mức chi phí sản xuất cho các nhà quản trị trong doanh nghiệp. Chính vì vậy, trong các doanh nghiệp sản xuất, việc kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm 3
25. luôn là nội dung cơ bản, trọng tâm của toàn bộ công tác kế toán và có vai trò quan trọng. “Về thực chất, chi phí v¯ gi² th¯nh l¯ hai mặt kh²c nhau cða cùng một quá trình kinh doanh. Chi phí phản ánh mặt hao phí còn giá thành sản phẩm phản ánh mặt kết quả thu đ•ợc. Tất cả những khoản chi phí phát sinh (kỳ này hay kỳ tr•ớc chuyển sang) và các chi phí tính tr•ớc có liên quan đến khối l•ợng sản phẩm, dịch vụ hoàn thành trong kỳ sẽ tạo lên chỉ tiêu giá thành sản phẩm. Nói cách khác, giá thành sản phẩm là biểu hiện bằng tiền toàn bộ các khoản chi phí mà doanh nghiệp bỏ ra bất kể ở kỳ nào nh•ng có liên quan đến khối l•ợng công việc, sản phẩm đã hoàn thành trong kỳ”.[20,tr.135] Kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm cung cấp thông tin về tình hình chi phí sản xuất kinh doanh, giá thành sản phẩm giúp các nhà quản lý kiểm tra tính hợp pháp, hợp lệ và kiểm soát việc sử dụng chi phí nhằm nâng cao hiệu quả của chi phí, ngăn chặn các hiện t•ợng tiêu cực trong quản lý. Giúp các nhà quản lý nắm đ•ợc chi phí sản xuất và giá thành thực tế của từng loại sản phẩm, từng hoạt động, từng bộ phận để xác định chi phí cần bù đắp để thực hiện tái sản xuất, phân tích đánh giá tình hình thực hiện các định mức chi phí, dự toán chi phí và kế hoạch giá thành. Từ đó, đ•a ra các giải pháp quản lý nhằm tiết kiệm chi phí, hạ giá thành sản phẩm. Giúp các nhà quản lý tính toán, xác định hiệu quả kinh doanh của doanh nghiệp. Để phát huy vai trò của kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong các doanh nghiệp, tổ chức kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm phải thực hiện các yêu cầu sau: - Xác định chính xác nội dung, phạm vi của chi phí sản xuất, phân loại chi phí sản xuất thành các yếu tố, các khoản mục phù hợp với yêu cầu quản lý chi phí. - Xác định đúng đắn đối t•ợng kế toán chi phí sản xuất, đối t•ợng tính giá thành sản phẩm. 4
26. - Xác định ph•ơng pháp kế toán và quy nạp chi phí sản xuất vào các đối t•ợng tính giá thành phù hợp với đặc điểm sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp, đáp ứng yêu cầu kiểm soát chi phí và kiểm tra các dự toán, các định mức chi phí. - Xác định một quy trình kế toán chi phí sản xuất phù hợp với đối t•ợng tính giá thành để một mặt thực hiện mục tiêu tính giá thành thực tế của sản phẩm, mặt khác phục vụ cho việc thực hiện và tăng c•ờng kế toán nội bộ trong doanh nghiệp. - Lựa chọn ph•ơng pháp đánh giá sản phẩm dở dang, ph•ơng pháp tính giá thành sản phẩm đảm bảo tính đúng, tính đủ giá thành sản phẩm hoàn thành. 1.2. Chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm trong doanh nghiệp sản xuất 1.2.1. Khái niệm chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm trong doanh nghiệp sản xuất 1.2.1.1. Khái niệm chi phí sản xuất Sự phát triển của xã hội loài ng•ời gắn liền với sản xuất hàng hóa. Để tiến hành sản xuất, bất kỳ ph•ơng thức nào đều gắn liền với sự vận động và tiêu hao c²c yếu tố cơ b°n nh´m t³o nên qu² trình s°n xuất. Nói c²ch kh²c, “qu² trình hoạt động sản xuất kinh doanh là quá trình kết hợp các yếu tố cơ bản (lao động, t• liệu lao động và đối t•ợng lao động), để tạo ra những vật phẩm cần thiết phục vụ con người”. [20, tr.134] , đồng thời quá trình sản xuất hàng hóa cũng chính là quá trình tiêu hao của chính bản thân ba yếu tố trên. Sự tham gia của các yếu tố này vào quá trình sản xuất hình thành nên các khoản chi phí t•ơng ứng. Nh• vậy, chi phí sản xuất của doanh nghiệp là toàn bộ các hao phí về lao động sống, lao động vật hóa và các chi phí cần thiết khác mà doanh nghiệp chi ra trong quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh biểu hiện bằng th•ớc đo tiền tệ, được tính cho một kỳ nhất định (th²ng, quý, năm). Nói c²ch kh²c, “chi phí 5
27. sản xuất là biểu hiện bằng tiền của toàn bộ hao phí mà doanh nghiệp phải tiêu dùng trong một kỳ để thực hiện quá trình sản xuất và tiêu thụ sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ”. [20, tr.134] Có nhiều quan điểm về chi phí sản xuất: - Theo quan điểm hiện nay của các nhà nghiên cứu kế toán Học viện Tài chính thì: “Chi phí s°n xuất là biểu hiện bằng tiền của toàn bộ những hao phí về lao động sống, lao động vật hóa và các chi phí khác mà đơn vị bỏ ra để tiến hành các ho³t động s°n xuất kinh doanh trong một thời kỳ nhất định”. [14, tr.130] Theo quan điểm này thì chi phí không chỉ bao gồm các khoản hao phí về lao động sống và lao động vật hóa nh• các quan điểm tr•ớc kia mà hiện nay còn bao gồm cả các chi phí khác nữa và nó đ•ợc tính toán và đo l•ờng bằng đơn vị tiền tệ trong một thời kỳ nhất định, có thể hiểu trong một kỳ kế toán(do nhà n•ớc quy định và do các doanh nghiệp thực hiện cho phù hợp với quy định đề ra). Chi phí sản xuất bao gồm nhiều loại, nhiều yếu tố khác nhau, song chung quy lại không nằm ngoài chi phí về lao động sống cần thiết và lao động vật hóa. Chi phí về lao động sống cần thiết bao gồm: tiền l•ơng, tiền công của công nhân sản xuất. Chi phí về lao động vật hóa bao gồm: chi phí về nguyên vật liệu, nhiên liệu, năng l•ợng, khấu hao TSCĐ dùng vào sản xuất. Qua các quan điểm trên căn cứ vào bản chất kinh tế của chi phí thì chi phí của doanh nghiệp bao gồm: Chi phí của hoạt động sản xuất kinh doanh: là các chi phí liên quan đến hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp bao gồm chi phí sản xuất và chế tạo sản phẩm, chi phí quản lý chung, chi phí mua bán sản phẩm Chi phí tài chính: là những khoản chi phí liên quan đến hoạt động về vốn nh• chi phí lãi tiền vay, các khoản chiết khấu bán hàng, chi phí liên quan tới các hoạt động cho các bên khác sử dụng tài sản sinh ra lợi tức, tiền bản quyền 6
28. Chi phí khác: là các khoản chi phí do các sự kiện hay các nghiệp vụ khác với hoạt động thông th•ờng nh• các chi phí tổn thất bất th•ờng, tiền phạt, tiền đền bù - Quan điểm của kinh tế chính trị: Theo Các Mác khi nói về bản chất kinh tế của chi phí, ông đã phân biệt giữa chi phí của nh¯ tư b°n v¯ chi phí s°n xuất. Ông đ± khàng định “phí tổn của nhà t• bản để sản xuất ra hàng hóa và phí tổn của bản thân sự sản xuất ra hàng hóa đó luôn là hai đại l•ợng. Phí tổn của nhà t• bản đo bằng chi phí t• bản, phí tổn thực sự để sản xuất ra hàng hóa đo bằng chi phí sản xuất của nó, kh²c nhau về mặt số lượng”. [18, tr.163 ]. Theo quan điểm của mình, ông khẳng định chi phí của doanh nghiệp và chi phí sản xuất sản phẩm có sự khác nhau về phạm vi và số l•ợng. Về thực chất, chi phí sản xuất chính là sự dịch chuyển vốn, chuyển dịch giá trị của các yếu tố sản xuất vào các đối t•ợng tính giá(sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ) nhằm thực hiện đ•ợc mục tiêu đạt đ•ợc các kết quả sản xuất của doanh nghiệp. Nếu xuất phát từ quan điểm kinh tế chính trị học thì chi phí sản xuất gắn liền với quá trình sản xuất để tạo ra sản phẩm hàng hóa. Nh• vậy, chỉ có ở các đơn vị có hoạt động sản xuất mới phát sinh chi phí sản xuất tức là chủ yếu là các doanh nghiệp sản xuất. Quá trình sản xuất là quá trình hình thành giá trị của sản phẩm hàng hóa. [43, tr.72] Chi phí sản xuất trong điều kiện còn tồn tại nền sản xuất hàng hóa thì phải thể hiện bằng chỉ tiêu tiền tệ. - Theo quan điểm của các nhà khoa học của Đại học kinh tế quốc dân: “Chi phí s°n xuất (trong doanh nghiệp) l¯ to¯n bộ hao phí lao động vật hóa và lao động sống cần thiết mà doanh nghiệp đã bỏ ra để tiến hành hoạt động s°n xuất trong một thời kỳ nhất định được biểu hiện b´ng tiền”. [37, tr.27] Hao phí lao động vật hóa là toàn bộ giá trị t• liệu sản xuất biểu hiện bằng tiền đã tiêu hao trong quá trình sản xuất để tạo ra sản phẩm nh•: chi phí nguyên vật liệu, chi phí khấu hao TSCĐ 7
29. Hao phí lao động sống cần thiết đ•ợc xã hội thừa nhận là toàn bộ chi phí về tiền l•ơng, tiền công và các khoản trích theo l•ơng trả cho ng•ời lao động khi ng•ời lao động tham gia vào quá trình sản xuất tạo ra sản phẩm. Các chi phí này phát sinh th•ờng xuyên và gắn liền với hoạt động sản xuất, có nghĩa là có hoạt động sản xuất thì chắc chắn sẽ có chi phí phát sinh. Chi phí sản xuất là bộ phận chủ yếu của toàn bộ chi phí trong doanh nghiệp sản xuất. Chi phí sản xuất là chi phí liên quan đến quá trình sản xuất tạo ra sản phẩm, là cơ sở để hình thành lên giá thành sản xuất sản phẩm. Đặc biệt ở đây cần phân biệt rõ chi phí sản xuất khác với chi tiêu. Giữa chi phí sản xuất và chi tiêu có nhiều điểm giống nhau nh•ng chúng lại không phải là một. Xét theo tính chất cá biệt thì chi phí sản xuất sản xuất bao gồm tất cả các chi phí mà doanh nghiệp phải chi ra để tồn tại và tiến hành các hoạt động sản xuất kinh doanh, bất kể đó là chi phí cần thiết hay không cần thiết, khách quan hay chủ quan. Tuy nhiên, trong cùng một thời kỳ, ở tại doanh nghiệp chi tiêu và chi phí không hoàn toàn giống nhau xét cả về mặt định l•ợng và mặt định tính. Có tr•ờng hợp chi phí nh•ng không phải là chi tiêu ng•ợc lại có tr•ờng hợp chi tiêu nh•ng lại không phải là chi phí. Chi phí của doanh nghiệp bao gồm phần tài sản hao mòn hoặc tiêu dùng hết cho quá trình sản xuất trong kỳ, bao gồm cả các khoản chi tiêu ở các kỳ tr•ớc nh•ng ch•a đ•ợc phân bổ vào các chi phí trong kỳ, các khoản trích tr•ớc trong kỳ đây không phải chi tiêu. Chi tiêu trong kỳ của doanh nghiệp gắn liền với việc sử dụng tiền tệ, bao gồm chi tiêu cho quá trình mua hàng, quá trình sản xuất kinh doanh. Các khoản chi tiêu đó làm tăng tài sản của doanh nghiệp (TSCĐ, NVL, hàng hóa ), hoặc làm cho các khoản tiêu dùng cho sản xuất kinh doanh tăng lên và làm giảm quỹ tiền tệ, tăng công nợ của doanh nghiệp. 8
30. Do đó có khoản chi tiêu sẽ tính vào chi phí nh•ng cũng có các khoản chi tiêu không tính vào chi phí. ở đây chỉ có các khoản chi tiêu cho quá trình sản xuất kinh doanh làm cho các khoản tiêu dùng cho quá trình sản xuất tăng lên mới là chi phí. Cũng có tr•ờng hợp chi tiêu đ•ợc coi là chi phí, ví dụ nh• mua NVL dùng ngay cho sản xuất sản phẩm, chi trả dịch vụ, lao vụ dùng ngay cho sản xuất, chi trả tiền lãi vay, tiền phạt Hai nhân tố chủ yếu trong việc xác định độ lớn của chi phí sản xuất là một đại l•ợng, đó là: khối l•ợng lao động và t• liệu sản xuất đã tiêu hao vào sản xuất trong một thời kỳ nhất định, giá cả các t• liệu sản xuất và tiền công của một đơn vị lao động đã hao phí. - Theo tác giả: chi phí sản xuất là toàn bộ hao phí lao động sống cần thiết và lao động vật hóa, ngoài ra còn một phần thu nhập thuần túy của xã hội (nh• BHXH, lãi vay ) mà doanh nghiệp bỏ ra để sản xuất sản phẩm. (khoản lãi vay, BHXH là phần thu nhập thuần túy của xã hội). 1.2.1.2. Giá thành sản phẩm “Sự vận động của quá trình sản xuất trong doanh nghiệp sản xuất bao gồm hai mặt đối lập nhau, nh•ng có liên quan mật thiết hữu cơ với nhau. Một mặt là các chi phí mà các doanh nghiệp đã chi ra, mặt khác là kết quả sản xuất đã thu đ•ợc: những sản phẩm, công việc lao vụ nhất định đã hoàn thành, phục vụ cho nhu cầu tiêu dùng của xã hội cần đ•ợc tính giá thành”. [26, tr.129] Hay ta có thể hiểu quá trình sản xuất là quá trình các doanh nghiệp phải bỏ ra chi phí, kết quả sản xuất thu đ•ợc đó chính là sản phẩm, dịch vụ hoàn thành đáp ứng nhu cầu tiêu dùng của xã hội thì đ•ợc gọi là thành phẩm và cần phải tính giá thành tức là tính chi phí bỏ ra để sản xuất hoàn thành chúng. Xét về mặt bản chất của giá thành, giá thành xuất phát từ mục đích và nguyên tắc kinh doanh của các doanh nghiệp sản xuất trong nền kinh tế hiện nay, tất cả 9
31. các sản phẩm khi đ•ợc sản xuất ra luôn đ•ợc các doanh nghiệp quan tâm đến hiệu quả mà nó mang lại. Chính vì vậy mà doanh nghiệp luôn cần biết mình đã chi ra bao nhiêu chi phí, tỷ trọng của từng loại chi phí là nh• thế nào, khả năng hạ thấp các loại chi phí này ra sao khi sản xuất và tiêu thụ sản phẩm. Và chỉ tiêu để thỏa mãn đ•ợc những thông tin mang các nội dung trên chính là giá thành của sản phẩm. Giá thành sản phẩm là một phạm trù kinh tế gắn liền với sản xuất hàng hóa. Giá thành sản phẩm là một chỉ tiêu quan trọng của quản lý theo nguyên tắc hạch toán kinh tế. Vậy nội dung của giá thành là gì? Giá thành đ•ợc cấu tạo bởi những yếu tố nào? Và chỉ tiêu giá thành phản ánh những gì về hoạt động sản xuất kinh doanh? Muốn hiểu rõ hơn, tr•ớc tiên chúng ta phải tìm hiểu xem bản chất của giá thành sản xuất sản phẩm trong các doanh nghiệp sản xuất là gì? Và để tìm hiểu về điều này đã có rất nhiều các quan điểm ở các thời kỳ của các nhà khoa học, các nhà nghiên cứu và đ•a ra các quan điểm về giá thành sản phẩm nh• sau: Có quan điểm cho rằng “ Giá thành sản xuất sản phẩm đ•ợc xác định bao gồm những chi phí về lao động sống, lao động vật hóa và các chi phí khác đ•ợc dùng để sản xuất hoàn thành một khối l•ợng sản phẩm, lao vụ, dịch vụ nhất định” [15, tr.287] . Đây là một quan điểm có tính chất cơ bản, phổ biến và mang tính chất quan trọng trong cơ sở lý luận về giá thành sản phẩm ở n•ớc ta. Theo quan điểm này đã chỉ rõ những yếu tố vật chất bên trong cấu thành nên sản phẩm và thực hiện nên giá trị sản phẩm. Nó cho ta thấy chi phí sản xuất là nội dung cơ bản của giá thành sản phẩm và tiết kiệm đ•ợc chi phí sản xuất theo h•ớng tuyệt đối hay t•ơng đối thì đều là biện pháp cơ bản để hạ giá thành sản phẩm và tăng lợi tức. Tức là theo quan điểm này nó đặt ra yêu cầu sử dụng các yếu 10
32. tố cấu thành trong sản xuất phải chú trọng nâng cao năng xuất lao động (lao động sống), tăng c•ờng khối l•ợng công việc, tăng c•ờng sản phẩm và thông qua đó hạ giá thành sản phẩm (tức vẫn quan tâm tới mục tiêu chính đó là làm cách nào để tiết kiệm đ•ợc chi phí và hạ giá thành sản phẩm nh•ng tăng đ•ợc lợi nhuận). Tuy nhiên, quan điểm này cũng có những mặt tồn tại nhất định, thể hiện là giá thành chỉ bao gồm hao phí lao động sống và lao động vật hóa mà doanh nghiệp phải thực hiện bù đắp, trong khi l•ợng hao phí cần phải bù đắp là toàn bộ các chi phí đầu vào có liên quan tới việc tạo nên và tiêu thụ sản phẩm, mặt khác cũng đặt ra những rằng buộc trong việc xác định nội dung cấu thành giá thành làm cho giá thành trở thành yếu tố vững chắc phụ thuộc vào các quy định, điều này không phù hợp cho một nền kinh tế luôn có nhiều biến động nh• hiện nay, các yếu tố đầu vào có thể thay đổi theo tình hình kinh tế. Lại có quan điểm cho r´ng: “ gi² th¯nh s°n phẩm l¯ biểu hiện b´ng tiền toàn bộ các khoản chi phí mà doanh nghiệp bỏ ra bất kể ở thời kỳ nào nh•ng có liên quan đến khối l•ợng công việc, sản phẩm đ± ho¯n th¯nh trong kỳ”. [20, tr.135]. Quan điểm này dựa trên cơ sở xem xét và giải quyết sự hình thành và phát sinh ra các khoản chi phí đó là tổng định phí và tổng biến phí. ở quan điểm này có •u điểm là đã biểu hiện đ•ợc đầy đủ các yếu tố chi phí đầu vào mà doanh nghiệp phải thực hiện bù đắp để thực hiện quá trình tái sản xuất trong doanh nghiệp và nó cho phép xác định một cách đúng đắn kết quả sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Đặt ra cho nhà quản lý doanh nghiệp một vấn đề đó là phải tính toán mọi khoản chi phí thuộc phạm vi yếu tố đầu vào để mức chi phí thấp nhất có thể và tạo ra đ•ợc những kết quả ở mức tối đa. Mặt hạn chế ở quan điểm này là: quan điểm này chỉ quan tâm đến vấn đề bù đắp chi phí, đến mặt định l•ợng của giá thành sản phẩm còn mặt định tính của giá thành sản phẩm ch•a đ•ợc quan tâm đúng mức mà xét 11
33. về mặt bản chất của giá thành thì các chi phí sản xuất luôn đ•ợc biểu hiện ở cả hai mặt đó là mặt định tính và mặt định l•ợng. Quan điểm này có thể sẽ dẫn tới tình trạng lấy giá thành để chứa đựng các khoản chi phí cho dù các khoản chi phí này có thực sự là yếu tố tạo ra và hoàn thành giá trị của sản phẩm hay không. Vì thế có thể dẫn tới khả năng gây khó khăn cho việc kiểm soát chi phí và khó ngăn ngừa đ•ợc các khoản chi tiêu không hợp lý trong các doanh nghiệp sản xuất. Quan điểm tiếp theo đó là: giá thành là biểu hiện của mối quan hệ giữa hai mặt chi phí và kết quả thu đ•ợc của quá trình sản xuất kinh doanh trong từng giai đoạn nhất định hay giá thành sản phẩm đ•ợc tính toán, xây dựng theo từng loại sản phẩm, dịch vụ hoàn thành cụ thể. Quan điểm này đã gắn liền với yêu cầu đánh giá chất l•ợng sản xuất kinh doanh trong từng giai đoạn hoặc trong từng bộ phận. Song không thể hiện rõ đ•ợc mặt định tính cũng nh• định l•ợng của giá thành có thể là do ch•a gắn các yếu tố đầu vào của quá trình sản xuất khi xác định nội dung cấu thành nên sản phẩm. Chính vì thế, giá thành đ•ợc xác định mang tính chủ quan và vì vậy không thực hiện đ•ợc chức năng bù đắp chi phí, đây cũng là nguyên nhân làm giảm hiệu quả của quá trình quản lýchi phí và giá thành. Cũng có quan điểm cho rằng: “giá thành sản phẩm là biểu hiện bằng tiền của toàn bộ chi phí sản xuất mà doanh nghiệp đã bỏ ra để sản xuất hoàn thành và tiêu thụ một khối l•ợng sản phẩm nhất định”. [46, tr.25] Theo quan điểm cá nhân của tác giả thì giá thành sản phẩm chính là biểu hiện bằng tiền của tất cả các khoản chi phí chi ra trong quá trình sản xuất đến khi sản phẩm đ•ợc hoàn thành. Giá thành là một chỉ tiêu kinh tế tổng hợp, phản ánh chất l•ợng toàn bộ hoạt động sản xuất kinh doanh và hiệu quả kinh tế của doanh nghiệp. Giá thành sản phẩm có mối quan hệ mật thiết với giá trị hàng hóa và là một bộ phận cơ bản của giá trị hàng hóa. Các chi phí mà doanh nghiệp bỏ ra 12
34. cấu thành nên giá trị của sản phẩm, lao vụ, dịch vụ. Giá trị của sản phẩm lao vụ, dịch vụ gồm ba bộ phận: C + V + m = Giá trị sản phẩm, lao vụ, dịch vụ Trong đó: - C: là toàn bộ giá trị t• liệu sản xuất đã tiêu hao trong quá trình tạo ra sản phẩm, dịch vụ nh•: Khấu hao TSCĐ, chi phí nguyên vật liệu, công cụ, dụng cụ. Chi phí này gọi là hao phí lao động vật hóa. - V: là chi phí về tiền l•ơng, tiền công trả cho ng•ời lao động tham gia vào quá trình sản xuất tạo ra sản phẩm, dịch vụ đ•ợc gọi là hao phí lao động sống cần thiết. - m: là giá trị mới do lao động sống tạo ra trong quá trình sản xuất sản phẩm, dịch vụ. ở góc độ doanh nghiệp thì (C+ V) là chi phí sản xuất mà doanh nghiệp phải bỏ ra để tạo ra sản phẩm, dịch vụ. Giá thành sản xuất sản phẩm là chi phí sản xuất tính cho sản phẩm, dịch vụ do doanh nghiệp sản xuất đã hoàn thành. Có thể thấy chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm về bản chất là giống nhau vì chúng đều bao gồm hao phí về lao động sống cần thiết và hao phí về lao động vật hóa và một phần thu nhập thuần túy của xã hội nh• BHXH, lãi vay . Nh•ng chúng lại khác nhau về phạm vi giới hạn. Chi phí sản xuất thì chỉ tính đến những khoản chi phí mà doanh nghiệp phải bỏ ra cho quá trình sản xuất trong một thời kỳ nhất định không tách biệt rõ chi phí đó đã hoàn thành hay ch•a còn giá thành sản phẩm thì lại gắn với khối l•ợng sản phẩm công việc, lao vụ đã hoàn thành. Chi phí sản xuất không chỉ liên quan đến sản phẩm, lao vụ đã hoàn thành mà còn liên quan tới sản phẩm hỏng, sản phẩm dở dang cuối kỳ, cả những chi phí trích tr•ớc nh•ng thực tế ch•a phát sinh. Giá thành sản phẩm lại liên quan đến sản phẩm dở dang cuối kỳ tr•ớc chuyển sang. Mối quan hệ về mặt l•ợng giữa chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm đ•ợc thể hiện qua công thức tính giá thành cơ bản sau: 13
35. Giá thành Chi phí sản xuất Chi phí sản xuất Chi phí sản xuất = + - sản xuất dở dang đầu kỳ phát sinh trong kỳ dở dang cuối kỳ Trên góc độ kinh tế, giá thành sản phẩm là th•ớc đo chi phí và khả năng sinh lời vì giá thành là cơ sở để xác định giá bán. Nếu giá bán không đổi thì giá thành sản phẩm và lợi nhuận tỷ lệ nghịch với nhau. Trên góc độ doanh nghiệp, giá thành sản phẩm càng thấp thì hiệu quả sản xuất kinh doanh càng cao và ng•ợc lại. Do vậy, phấn đấu hạ giá thành sản phẩm là mục tiêu quan trọng của tất cả các doanh nghiệp sản xuất nhất là trong giai đoạn hiện nay khi mà tình hình cạnh tranh đang diễn ra tại khắp các ngành nghề, các lĩnh vực của nền kinh tế cũng nh• toàn thế giới và cùng với các chỉ tiêu quan trọng khác của nền kinh tế thì giá thành sản phẩm cũng là một chỉ tiêu quan trọng của doanh nghiệp, giúp doanh nghiệp đẩy mạnh hiệu quả kinh doanh phù hợp với tình hình kinh tế trong thời kỳ hội nhập phát triển nh• hiện nay. 1.2.2. Phân loại chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm trong doanh nghiệp sản xuất 1.2.2.1. Phân loại chi phí sản xuất Chi phí sản xuất trong các doanh nghiệp hiện nay gồm nhiều loại khác nhau, mỗi loại lại có những đặc điểm, tính chất, công dụng khác nhau, sự vận động cụ thể của chúng cũng khác nhau. Để phục vụ cho công tác quản lý, công tác kế toán cũng nh• phục vụ cho quá trình ra quyết định kinh doanh, chi phí sản xuất trong doanh nghiệp cũng cần phải đ•ợc phân loại theo nhiều tiêu thức khác nhau. Phân loại chi phí là việc căn cứ vào các tiêu thức nhất định để phân chia chi phí thành các loại khác nhau nhằm đáp ứng yêu cầu quản lý theo từng mục đích nhất định của các nhà quản lý doanh nghiệp. Hiện nay, có nhiều cách phân loại chi phí khác nhau, mỗi cách phân loại có tác dụng khác nhau đối với 14
36. công tác quản lý và hạch toán của từng loại hình doanh nghiệp. D•ới đây nghiên cứu các cách phân loại chi phí sản xuất * Phân loại chi phí trong kế toán tài chính Trong kế toán tài chính, chi phí sản xuất đ•ợc phân loại theo các tiêu thức sau: * Phân loại chi phí sản xuất theo yếu tố (nội dung, tính chất kinh tế của chi phí) Theo cách phân loại này, chi phí sản xuất phát sinh có cùng nội dung kinh tế đ•ợc sắp xếp chung vào một yếu tố, bất kể nó phát sinh ở bộ phận nào, dùng để sản xuất ra sản phẩm gì. Theo đó, chi phí sản xuất đ•ợc phân thành 5 yếu tố sau: - Chi phí nguyên vật liệu: là toàn bộ trị giá mua, chi phí mua của nguyên vật liệu dùng vào hoạt động sản xuất kinh doanh trong kỳ, bao gồm: chi phí nguyên vật liệu chính, chi phí nguyên vật liệu phụ, chi phí nhiên liệu, chi phí phụ tùng thay thế và chi phí nguyên vật liệu khác. - Chi phí nhân công: là các khoản chi phí về tiền l•ơng phải trả cho ng•ời lao động về tiền l•ơng, tiền công, phụ cấp và các khoản trích BHXH, BHYT, BHTN, KPCĐ theo tiền l•ơng của ng•ời lao động. - Chi phí khấu hao TSCĐ: bao gồm khấu hao tất cả TSCĐ dùng vào hoạt động sản xuất trong kỳ của doanh nghiệp. - Chi phí dịch vụ mua ngoài: là các khoản chi phí về các loại dịch vụ mua ngoài, thuê ngoài phục vụ cho hoạt động sản xuất nh• điện, n•ớc, vệ sinh công nghiệp - Chi phí bằng tiền khác: là các chi phí bằng tiền phát sinh trong quá trình sản xuất và ngoài các chi phí nói trên nh• chi tiếp khách, chi hội họp, hội nghị khách hàng Ngoài ra, còn tùy theo đặc điểm sản xuất kinh doanh, yêu cầu và trình độ quản lý của các doanh nghiệp, các doanh nghiệp có thể phân chia chi phí sản xuất thành các yếu tố chi tiết và cụ thể hơn. 15
37. Phân loại chi phí sản xuất theo yếu tố cho biết trong một kỳ hoạt động doanh nghiệp đã chi ra bao nhiêu, cho biết kết cấu tỷ trọng của từng loại từng loại chi phí mà doanh nghiệp đã chi ra, là căn cứ số liệu cung cấp để lập thuyết minh báo cáo tài chính, cung cấp thông tin cho nhà quản trị doanh nghiệp, phục vụ cho việc lập dự toán chi phí sản xuất và phân tích tình hình thực hiện dự toán chi phí sản xuất. * Phân loại chi phí theo mục đích, công dụng kinh tế Theo cách phân loại này, căn cứ vào mục đích, công dụng kinh tế của chi phí để xếp những chi phí có cùng mục đích, công dụng vào cùng một khoản mục chi phí. T•ơng tự nh• việc phân loại chi phí sản xuất theo yếu tố , theo cách phân loại này số l•ợng các khoản mục chi phí phụ thuộc vào đặc điểm lĩnh vực kinh doanh, đặc điểm quá trình sản xuất, đặc điểm sản phẩm đặc điểm yêu cầu quản lý của từng doanh nghiệp. Chi phí sản xuất theo cách phân loại này gồm 3 khoản mục: - Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp: là toàn bộ chi phí nguyên vật liệu đ•ợc sử dụng trực tiếp cho quá trình sản xuất chế tạo sản phẩm, lao vụ, dịch vụ. - Chi phí nhân công trực tiếp: bao gồm toàn bộ chi phí về tiền l•ơng và các khoản phải trả cho công nhân trực tiếp tham gia vào hoạt động sản xuất, các khoản trích theo tiền l•ơng của công nhân trực tiếp sản xuất nh• BHXH, BHYT, BHTN, KPCĐ. - Chi phí sản xuất chung: là các khoản chi phí sản xuất liên quan đến phục vụ và quản lý sản xuất trong phạm vi các phân x•ởng, đội sản xuất nh• l•ơng và các khoản trích theo l•ơng của nhân viên quản lý phân x•ởng, khấu hao TSCĐ dùng sản xuất sản phẩm và quản lý phân x•ởng sản xuất, chi phí vật liệu, chi phí dụng cụ sản xuất, chi phí dịch vụ mua ngoài, chi phí bằng tiền khác phục vụ cho sản xuất ở tổ, phân x•ởng sản xuất. 16
38. Tùy theo đặc điểm và yêu cầu quản lý của từng thời kỳ mà doanh nghiệp có thể phân chia thành các khoản mục chi tiết cụ thể hơn. Ví dụ đối với doanh nghiệp may mặc thì ở cách phân loại này, doanh nghiệp có thể phân chia chi phí sản xuất chi tiết cho nhiều mã hàng khác nhau. Phân loại chi phí sản xuất theo mục đích và công dụng của chi phí là cơ sở để xác định số chi phí đã chi ra cho từng khâu, từng lĩnh vực, từng mục đích cụ thể, là căn cứ để tính giá thành theo khoản mục, xây dựng kế hoạch giá thành và phân tích tình hình thực hiện kế hoạch giá thành Phân loại chi phí theo nội dung kinh tế và theo công dụng kinh tế có ý nghĩa quan trọng hàng đầu trong việc phục vụ cho công tác kế toán chi phí và tính giá thành sản phẩm. *Ngoài 2 cách phân loại trên, chi phí sản xuất còn đ•ợc phân loại theo một số tiêu thức khác - Chi phí ban đầu: là các chi phí mà doanh nghiệp phải tính toán, mua sắm từ tr•ớc để tiến hành hoạt động sản xuất kinh doanh, bao gồm chi phí về nguyên vật liệu, chi phí khấu hao TSCĐ, chi phí dịch vụ mua ngoài, chi phí khác bằng tiền Tức là khi chuẩn bị tiến hành hoạt động sản xuất kinh doanh thì doanh nghiệp phải bỏ các chi phí ra để mua sắm, lo liệu. Chi phí này phát sinh trong mối quan hệ giữa doanh nghiệp với môi tr•ờng kinh tế bên ngoài. - Chi phí chuyển đổi: là các chi phí phát sinh trong quá trình phân công hợp tác lao động trong doanh nghiệp. Giả sử nh• giá trị bán thành phẩm tự chế đ•ợc sử dụng làm nguyên vật liệu trong quá trình chế biến khác trong doanh nghiệp. Chi phí này phát sinh do có sự kết hợp các yếu tố đầu vào sau một quá trình sản xuất kinh doanh nhất định. * Phân loại chi phí trong kế toán quản trị Mục đích của KTQT là cung cấp thông tin hữu ích, thích hợp, tin cậy, kịp thời cho việc ra quyết định của nhà quản trị. Chính vì vậy, ngoài việc phân loại chi phí theo KTTC, các nhà quản trị muốn đ•a ra hoặc lựa chọn 17
39. các ph•ơng án trong điều hành sản xuất kinh doanh thì cần phải phân loại chi phí theo KTQT để việc nhận diện thông tin phục vụ cho quyết định của mình. Chi phí ở đây có thể đ•ợc hiểu “là những phí tổn thực tế phát sinh trong hoạt động sản xuất kinh doanh đ•ợc tổng hợp theo từng bộ phận, từng trung tâm chi phí cũng nh• xác định giá trị hàng tồn kho trong từng khâu của quá trình sản xuất và tiêu thụ” [36, tr.35]. Trong các doanh nghiệp sản xuất, chi phí luôn gắn liền với các sự kiện kinh tế mà ở đó các khoản thu nhập đ•ợc sinh ra th•ờng có nguồn gốc từ một khoản chi phí nhất định. Do đó, đối với KTQT thì cần quan tâm tới một số cách phân loại chi phí sau: * Phân loại chi phí sản xuất theo khả năng quy nạp chi phí vào các đối t•ợng kế toán chi phí Theo cách phân loại này, căn cứ vào cách tập hợp và khả năng quy nạp từng loại chi phí theo từng đối t•ợng kế toán chi phí sản xuất để phân chia chi phí sản xuất trong doanh nghiệp thành hai loại: + Chi phí trực tiếp: là những chi phí liên quan trực tiếp đến từng đối t•ợng kế toán chi phí (nh• từng loại sản phẩm, công việc, hoạt động, đơn đặt hàng ), chúng ta có thể quy nạp trực tiếp cho từng đối t•ợng chịu chi phí. Đối với loại chi phí này th•ờng chiếm tỷ trọng lớn trong tổng chi phí, chúng dễ nhận biết và kế toán chính xác, ví dụ nh• chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp. + Chi phí gián tiếp: là các loại chi phí có liên quan đến nhiều đối t•ợng kế toán chi phí khác nhau nên không thể quy nạp trực tiếp đ•ợc, mà phải tập hợp, quy nạp cho từng đối t•ợng theo ph•ơng pháp phân bổ gián tiếp. Khi thực hiện phân bổ chi phí cho từng đối t•ợng, doanh nghiệp cần phải lựa chọn tiêu chuẩn phân bổ hợp lý. Mức độ hợp lý của chi phí phân bổ cho từng đối t•ợng phụ thuộc vào tính hợp lý và khoa học của tiêu chuẩn phân bổ lựa chọn. Vì vậy, các nhà quản trị doanh nghiệp cũng phải quan tâm đến việc lựa chọn 18
40. tiêu chuẩn phân bổ nếu muốn có những thông tin đúng đắn, trung thực về chi phí, kết quả lợi nhuận của từng sản phẩm, dịch vụ, từng loại hoạt động của doanh nghiệp. Cách phân loại này có ý nghĩa về kỹ thuật quy nạp chi phí vào đối t•ợng tập hợp chi phí sản xuất cũng nh• giúp cho việc kiểm soát chi phí đ•ợc thuận lợi hơn. * Phân loại chi phí sản xuất theo mối quan hệ của chi phí với quy trình công nghệ sản xuất sản phẩm Theo cách phân loại này, căn cứ vào mối quan hệ giữa các chi phí mà doanh nghiệp đã bỏ ra với quá trình sản xuất, quy trình công nghệ sản xuất sản phẩm để phân chia thành hai loại nh• sau: + Chi phí cơ bản: là các khoản chi phí có liên quan trực tiếp đến quy trình công nghệ sản xuất, chế tạo sản phẩm nh• chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí công cụ dụng cụ sản xuất, chi phí khấu hao TSCĐ dùng trực tiếp vào sản xuất sản phẩm. Những chi này chiếm tỉ trọng lớn trong giá thành sản phẩm và có mối quan hệ trực tiếp với khối l•ợng sản phẩm sản xuất của doanh nghiệp. + Chi phí chung: là các khoản chi phí có liên quan đến phục vụ và quản lý sản xuất có tính chất chung nh• chi phí quản lý ở các phân x•ởng sản xuất, chi phí quản lý doanh nghiệp. Chi phí này chiếm tỷ trọng nhỏ trong giá thành sản phẩm của doanh nghiệp. Cách phân loại này giúp cho các nhà quản trị doanh nghiệp xác định đ•ợc ph•ơng h•ớng, biện pháp tiết kiệm chi phí và hạ giá thành sản phẩm. Đối với chi phí cơ bản liên quan trực tiếp đến quy trình công nghệ sản xuất, chế tạo sản phẩm thì không thể cắt bỏ một loại chi phí nào mà phải phấn đấu hạ thấp chi phí thông qua quản lý việc sử dụng chi phí định mức tiêu hao hoặc cải tiến quy trình công nghệ, hợp lý hóa sản xuất, tìm nguyên liệu thay thế 19
41. còn đối với chi phí chung cần phải triệt để tiết kiệm, hạn chế thậm trí loại trừ các khoản chi phí không cần thiết, tăng c•ờng quản lý chi phí chung theo dự toán, chế độ chi tiêu. * Phân loại chi phí sản xuất theo mối quan hệ giữa chi phí với mức độ hoạt động Theo phân loại này, chi phí sản xuất đ•ợc phân chia thành chi phí khả biến (biến phí) và chi phí bất biến (định phí) và chi phí hỗn hợp. + Chi phí khả biến(biến phí): là những chi phí thay đổi về tổng số khi có sự thay đổi mức hoạt động doanh nghiệp. Mức độ hoạt động của doanh nghiệp có thể là số l•ợng sản phẩm sản xuất ra, số l•ợng sản phẩm tiêu thụ, số giờ máy hoạt động, doanh thu bán hàng thực hiện Trong doanh nghiệp sản xuất, biến phí tồn tại khá phổ biến nh• chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí năng l•ợng Những chi phí này, khi mức độ hoạt động của doanh nghiệp gia tăng thì chúng cũng gia tăng tỷ lệ thuận và ng•ợc lại. Tuy vậy, nếu khảo sát tỷ mỷ hơn về biến phí, chúng ta nhận thấy chúng không thuần nhất một hình thức mà tồn tại d•ới nhiều hình thức khác nhau: Biến phí tỷ lệ: là loại biến phí mà tổng chi phí quan hệ tỷ lệ thuận trực tiếp với mức độ hoạt động, còn chi phí của một đơn vị hoạt động thì không thay đổi. Thuộc loại biến phí này th•ờng có chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí bao bì sản phẩm, chi phí hoa hồng trả cho đại lý Biến phí thay đổi không tỷ lệ trực tiếp: là loại biến phí mà có tr•ờng hợp tổng biến phí có tốc độ tăng nhanh hơn tốc độ tăng của khối l•ợng hoạt động, vì vậy biến phí tính cho một đơn vị khối l•ợng hoạt động cũng tăng lên khi khối l•ợng hoạt động tăng hoặc ng•ợc lại tổng biến phí có tốc độ tăng chậm hơn tốc độ tăng của khối l•ợng hoạt động, khi đó biến phí tính cho một khối l•ợng hoạt động lại giảm đi khi khối l•ợng hoạt động tăng. 20
42. + Chi phí bất biến(định phí): là những chi phí mà về tổng số không thay đổi khi có sự thay đổi về mức độ hoạt động của đơn vị theo giới hạn công suất thiết kế. Nếu xét tổng chi phí thì định phí không thay đổi, ng•ợc lại nếu xét định phí trên một đơn vị khối l•ợng hoạt động thì nó tỷ lệ nghịch với mức độ hoạt động. Nh• vậy, dù doanh nghiệp có hoạt động hay không thì vẫn tồn tại định phí, khi doanh nghiệp gia tăng mức độ hoạt động thì định phí trên một đơn vị hoạt động sẽ giảm dần. Tuy vậy, nếu khảo sát tỷ mỷ hơn về định phí, chúng ta nhận thấy định phí cũng tồn tại d•ới nhiều hình thức với mối quan hệ khác nhau với mức độ hoạt động của đơn vị. Các nhà quản lý cần phân biệt rõ các hình thức tồn tại của định phí. Định phí tuyệt đối: là những chi phí mà xét về tổng số thì không thay đổi khi có sự thay đổi của khối l•ợng hoạt động còn chi phí cho một đơn vị khối l•ợng hoạt động thì thay đổi tỷ lệ nghịch trực tiếp với khối l•ợng hoạt động. Định phí t•ơng đối (hay là định phí cấp bậc): là những chi phí chỉ có tính chất cố định t•ơng đối, nó chỉ cố định trong một giới hạn mức độ hoạt động nhất định, sau đó nếu khối l•ợng hoạt động tăng lên thì khoản chi phí này sẽ tăng lên một mức mới nào đó.Có thể hiểu chi tiết nh• sau: các yếu tố sản xuất tiềm tàng đã đ•ợc khai thác hết, muốn tăng khối l•ợng hoạt động thì cần phải bổ sung đầu t• các khả năng tiềm tàng mới. Trong tr•ờng hợp này khối l•ợng sản xuất sản phẩm không phải là nhân tố trực tiếp ảnh h•ởng tới độ lớn của chi phí bất biến mà quy mô sản xuất cần thiết phải thay đổi khả năng trữ l•ợng và năng lực sản xuất. Định phí bắt buộc: là loại định phí không thể thay đổi một cách nhanh chóng, chúng th•ờng liên quan đến TSCĐ và cấu trúc tổ chức sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. Khoản định phí này tồn tại lâu dài trong hoạt động sản xuất của 21
43. doanh nghiệp và không thể cắt giảm hết trong một thời gian ngắn. Cho nên, khi quyết định đầu t• vào TSCĐ các nhà quản trị doanh nghiệp cần phải cân nhắc kỹ l•ỡng, khi đã chắc chắn quyết định thì doanh nghiệp buộc phải gắn chặt với quyết định đó trong một thời gian dài. Mặt khác, định phí bắt buộc không phải tùy tiện cắt giảm trong một thời gian ngắn, do vậy các nhà quản trị doanh nghiệp cần phải xác định vẫn phải giữ nguyên định phí bắt buộc, không đ•ợc thay đổi nếu vẫn muốn thay đổi và muốn đạt đ•ợc mục đích lâu dài của doanh nghiệp cho dù hoạt động của doanh nghiệp có thể bị suy giảm trong một thời kỳ nào đó. Định phí không bắt buộc: là các loại định phí có thể đ•ợc thay đổi nhanh chóng bằng các quyết định của các nhà quản trị doanh nghiệp. Định phí không bắt buộc th•ờng liên quan đến kế hoạch ngắn hạn và ảnh h•ởng đến chi phí của doanh nghiệp hàng năm, có thể thay đổi khi cần thiết. Việc này tùy thuộc vào cách nhận biết và quyết định của nhà quản trị doanh nghiệp Tuy nhiên, việc phân biệt định phí bắt buộc và định phí không bắt buộc chỉ mang tính t•ơng đối, tùy thuộc vào nhận thức chủ quan của các nhà quản trị doanh nghiệp. Có những nhà quản trị nhìn nhận một khoản định phí nào đó là bắt buộc nên rất ngần ngại khi ra quyết định điều chỉnh. Ng•ợc lại, có nhà quản trị lại cho rằng định phí đó là không bắt buộc và có thể th•ờng xuyên xem xét, điều chỉnh khi cần thiết. + Chi phí hỗn hợp: là loại chi phí mà bản thân nó gồm cả định phí biến phí nh• chi phí thuê ph•ơng tiện vận tải hàng hóa, chi phí điện năng, chi phí điện thoại, hàng tháng ngoài khoản c•ớc thuê bao cố định doanh nghiệp còn phải trả tiền c•ớc theo số l•ợng cuộc gọi và thời gian đàm thoại Để phục vụ cho việc lập kế hoạch, kiểm soát và chủ động điều tiết chi phí, các nhà quản trị doanh nghiệp cần phải phân tích chi phí hỗn hợp thành các yếu tố định phí và biến phí. Có nhiều ph•ơng pháp để phân tích nh• ph•ơng pháp đồ thị phân tán, ph•ơng pháp bình ph•ơng nhỏ nhất, ph•ơng pháp cực đại cực tiểu. 22
44. Việc phân biệt biến phí, định phí có ý nghĩa quan trọng trong việc thiết kế xây dựng mô hình chi phí trong mối quan hệ giữa chi phí, khối l•ợng và lợi nhuận, xác định điểm hòa vốn cũng nh• đ•a ra các quyết định kinh doanh quan trọng. Theo cách phân loại này nó h•ớng các nhà doanh nghiệp xác định đúng đắn ph•ơng h•ớng để nâng cao hiệu quả của chi phí trong sản xuất và xây dựng dự toán chi phí hợp lý. Giúp nhà quản trị doanh nghiệp xác định đ•ợc kết cấu hợp lý giữa chi phí bất biến và chi phí khả biến cho phù hợp với chiến l•ợc kinh doanh của mình. Theo cách phân loại này giúp nhà quản trị thấy đ•ợc sự thay đổi của từng loại chi phí khi mức độ hoạt động thay đổi và tác động của những thay đổi này tới lợi nhuận. * Phân loại chi phí theo mối quan hệ giữa chi phí với các khoản mục trên bảng cân đối kế toán và báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh Theo mối quan hệ giữa chi phí với các khoản mục trên bảng cân đối kế toán và báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh thì chi phí sản xuất đ•ợc phân chia thành chi phí sản phẩm và chi phí thời kỳ. Chi phí thời kỳ: là loại chi phí khi phát sinh có ảnh h•ởng trực tiếp tới tới lợi nhuận trong cùng một kỳ kế toán. Nghĩa là chi phí này khi phát sinh ở kỳ nào thì đ•ợc tính ngay cho kỳ đó. Chi phí thời kỳ bao gồm chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp. ở trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hai chi phí này đ•ợc thể hiện ở hai chỉ tiêu chi phí bán hàng và chỉ tiêu chi phí quản lý doanh nghiệp. Chi phí sản phẩm: là loại chi phí đ•ợc gắn liền với sản phẩm đ•ợc sản xuất ra. Trong tr•ờng hợp sản phẩm sản xuất ra ch•a đ•ợc bán ra thì khoản chi phí sản phẩm này sẽ nằm trong giá thành hàng tồn kho (chi phí sản phẩm dở dang, thành phẩm tồn kho) trong bảng cân đối kế toán, còn nếu khi sản phẩm sản xuất ra đã bán đ•ợc thì chi phí sản phẩm chính là giá vốn hàng bán đ•ợc thể hiện 23
45. trên báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Và trong doanh nghiệp sản xuất, xét về kế toán tài chính theo quy định hiện nay chi phí sản phẩm bao gồm: chi phí NVL trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung. Chính vì vậy mà tùy thuộc vào nhà quản trị doanh nghiệp phải xét xem chi phí trong mối quan hệ giữa chi phí với các chỉ tiêu trên loại báo cáo kế toán nào nằm trong phạm vi tính vào chi phí thời kỳ hay chi phí sản phẩm là khác nhau. Quá trình vận động của chi phí sản xuất trong các doanh nghiệp sản xuất qua các giai đoạn khác nhau đ•ợc thể trên báo cáo kế toán (bảng cân đối kế toán và báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh) thông qua mô hình sau: (Sơ đồ 1.1) Báo cáo kết quả Chi phí sản phẩm hoạt động kinh doanh Chi phí nguyên vật Chi phí nhân công Chi phí sản liệu trực tiếp trực tiếp xuất chung Doanh thu Chi phí sản xuất dở dang Giá trị thành phẩm Giá vốn hàng bán hoàn thành Lợi nhuận gộp Bảng cân đối Chi phí bán hàng và kế toán Chi phí thời kỳ chi phí quản lý doanh nghiệp Lợi nhuận tr•ớc thuế và lãi vay Sơ đồ 1.1: Mô hình vận động chi phí sản xuất trong các doanh nghiệp sản xuất 24
46. * Phân loại chi phí sản xuất theo thẩm quyền ra quyết định Đây là cách phân loại chi phí theo quyền kiểm soát, bao gồm hai cách phân loại nh• sau: + Chi phí kiểm soát đ•ợc: là những chi phí mà các nhà quản trị ở một cấp quản lý nào đó xác định đ•ợc l•ợng phát sinh của nó, có thẩm quyền ra quyết định và kiểm soát đ•ợc chi phí đó. + Chi phí không kiểm soát đ•ợc: là những chi phí mà nhà quản trị ở một cấp quản lý nào đó không thể dự đoán chính xác sự phát sinh của nó và không có thẩm quyền quyết định đối với khoản chi phí đó. Việc xác định chi phí nào là chi phí kiểm soát đ•ợc và chi phí nào là chi phí không kiểm soát đ•ợc có ý nghĩa quan trọng đối với các nhà quản trị thuộc từng cấp quản lý trong doanh nghiệp , giúp họ hoạch định đ•ợc dự toán chi phí đúng đắn hơn, hạn chế sự bị động về việc huy động nguồn lực để đảm bảo cho các khoản chi phí đồng thời đ•a ra ph•ơng h•ớng để tăng c•ờng chi phí kiểm soát đ•ợc cho từng cấp. * Phân loại chi phí sản xuất theo việc sử dụng trong lựa chọn các ph•ơng án Theo cách phân loại này thì chi phí sản xuất bao gồm: + Chi phí cơ hội: là lợi ích bị mất đi do chọn ph•ơng án kinh doanh này thay vì chọn ph•ơng án kinh doanh khác. Khi xét một ph•ơng án sản xuất kinh doanh thì ngoài những chi phí kinh doanh đã đ•ợc tập hợp, phản ánh trong sổ kế toán, các nhà quản trị còn phải xem xét chi phí cơ hội khi lựa chọn ph•ơng án tối •u. Bởi vì, trong mỗi một ph•ơng án sản xuất đều có khả năng thu đ•ợc lợi nhuận nh•ng mỗi một ph•ơng án khác nhau thì mức độ lợi nhuận có thể không giống nhau. Chính vì vậy, khi quyết định lựa chọn ph•ơng án nào nhà quản trị cần phải xét xem lựa chọn ph•ơng án này có làm cho doanh nghiệp bỏ lỡ cơ hội khác không và vấn đề phải xét ở đây là lợi nhuận của ph•ơng án nào sẽ cao hơn, tức cơ hội của doanh nghiệp sẽ nhận đ•ợc. 25
47. + Chi phí chênh lệch: đ•ợc hiểu là những khoản chi phí có ở ph•ơng án sản xuất kinh doanh này nh•ng không có hoặc chỉ có một phần ở ph•ơng án sản xuất kinh doanh khác. Khoản chi phí này đ•ợc hiểu là khoản chênh lệch giữa các ph•ơng án kinh doanh. Chi phí chênh lệch giữa các ph•ơng án là thông tin thích hợp cho các nhà quản trị lựa chọn ph•ơng án đầu t• hoặc ph•ơng án sản xuất kinh doanh tối •u. + Chi phí chìm: là những chi phí mà doanh nghiệp chắc chắn sẽ phải gánh chịu dù cho có lựa chọn ph•ơng án hành động này hay là lựa chọn ph•ơng án hành động khác, nó có trong tất cả các ph•ơng án sản xuất kinh doanh đ•ợc đ•a ra xem xét lựa chọn. Đây là những chi phí mà các nhà quản trị phải chấp nhận chúng và chi phí chìm không bao giờ thích hợp cho việc ra quyết định, vì chúng không có tính chênh lệch. Chi phí này đ•ợc coi nh• là các chi phí không cần thiết và không cần phải xem xét khi quyết định lựa chọn các ph•ơng án và hành động. Việc phân loại chi phí sản xuất theo các tiêu thức trên, giúp doanh nghiệp có thể kiểm soát đ•ợc các khoản chi phí bỏ ra và là cơ sở để lập dự toán chi phí sản xuất. 1.2.2.2. Phân loại giá thành sản phẩm Để đáp ứng yêu cầu quản lý, hạch toán, kế hoạch hóa giá thành cũng nh• yêu cầu xây dựng giá cả hàng hóa, giá thành đ•ợc xem xét d•ới nhiều góc độ, nhiều phạm vi tính toán khác nhau. Có nhiều cách phân loại giá thành khác nhau: Phân loại giá thành trong kế toán tài chính Trong kế toán tài chính, giá thành sản phẩm đ•ợc phân loại theo các tiêu thức sau: * Phân loại giá thành sản phẩm theo cơ sở số liệu và thời điểm tính giá thành Theo cách phân loại này thì giá thành sản phẩm đ•ợc chia thành ba loại: giá thành kế hoạch, giá thành định mức và giá thành thực tế. [15, tr.294] - Giá thành kế hoạch: là giá thành sản xuất sản phẩm đ•ợc tính trên cơ sở chi phí sản xuất kế hoạch và sản l•ợng kế hoạch. Giá thành kế hoạch đ•ợc 26
48. tính toán tr•ớc khi tiến hành sản xuất sản phẩm. Giá thành kế hoạch là mục tiêu phấn đấu của doanh nghiệp trong tiết kiệm hợp lý chi phí sản xuất để hạ giá thành sản phẩm và là căn cứ để phân tích đánh giá tình hình thực hiện kế hoạch hạ giá thành của doanh nghiệp. - Giá thành định mức: là giá thành sản xuất sản phẩm đ•ợc tính trên cơ sở các định mức chi phí hiện hành và chỉ đ•ợc tính cho đơn vị sản phẩm. Giá thành định mức cũng đ•ợc tính tr•ớc khi tiến hành sản xuất sản phẩm. Giá thành định mức là công cụ để quản lý chi phí sản xuất và giá thành sản xuất sản phẩm, là th•ớc đo chính xác để xác định hiệu quả sử dụng tài sản, lao động, tiền vốn trong sản xuất, là căn cứ để đánh giá đúng đắn kết quả thực hiện các giải pháp kinh tế kỹ thuật mà doanh nghiệp đã đề ra trong quá trình sản xuất kinh doanh. - Giá thành thực tế: là giá thành sản xuất sản phẩm đ•ợc tính trên cơ sở số liệu chi phí sản xuất thực tế đã phát sinh cho sản l•ợng sản phẩm đ•ợc sản xuất trực tiếp trong kỳ. Giá thành sản xuất thực tế đ•ợc tính sau quá trình sản xuất, là chỉ tiêu kinh tế phản ánh tình hình phát triển của doanh nghiệp trong việc sử dụng các giải pháp tổ chức kinh tế, kỹ thuật để thực hiện quá trình sản xuất sản phẩm. Giá thành sản xuất thực tế là căn cứ để xác định kết quả hoạt độngsản xuất kinh doanh của doanh nghiệp và xác định nghĩa vụ của doanh nghiệp với Nhà n•ớc và với các bên liên quan. * Phân loại giá thành sản phẩm theo phạm vi chi phí trong giá thành Theo cách phân loại này, giá thành sản phẩm đ•ợc chia thành hai loại: giá thành sản xuất sản phẩm và giá thành toàn bộ sản phẩm tiêu thụ. [15, tr.295] - Giá thành sản xuất sản phẩm: bao gồm các chi phí liên quan đến quá trình sản xuất chế tạo sản phẩm đó là: chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp và chi phí sản xuất chung tính cho sản phẩm sản xuất 27
49. đã hoàn thành. Giá thành sản xuất sản phẩm còn đ•ợc dùng để hạch toán thành phẩm, giá vốn hàng bán và mức lãi gộp trong kỳ của các doanh nghiệp sản xuất. - Giá thành toàn bộ của sản phẩm đã bán: bao gồm giá thành sản xuất tính cho số sản phẩm đã bán và chi phí ngoài sản xuất (chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp) tính cho số sản phẩm này và đ•ợc tính theo công thức sau: Giá thành toàn bộ Giá thành Chi phí Chi phí quản lý của sản phẩm = sản xuất sản + + bán hàng doanh nghiệp tiêu thụ phẩm Nh• vậy, giá thành toàn bộ của sản phẩm đã bán chỉ đ•ợc tính và xác định cho số sản phẩm do doanh nghiệp sản xuất và đã bán ra, nó là căn cứ để tính toán và xác định mức lợi nhuận thuần tr•ớc thuế của doanh nghiệp.[15, tr.295] Phân loại giá thành trong kế toán quản trị * Phân loại giá thành theo phạm vi chi phí Giá thành là một chỉ tiêu quan trọng, có ảnh h•ởng trực tiếp tới kết quả kinh doanh và có quan hệ mật thiết trong việc kiểm soát hoạch định và ra các quyết định của các nhà quản trị. Bởi vậy, mỗi doanh nghiệp cần phải lựa chọn cho mình các cách tính giá thành cho phù hợp (phù hợp với đặc điểm, ngành nghề, lĩnh vực kinh doanh, với quy trình công nghệ và thông tin trong công tác quản lý. Trong kế toán quản trị, trên cơ sở chi phí sản xuất đ•ợc phân chia thành biến phí và định phí. Giá thành sản phẩm đ•ợc chia thành các loại nh• sau: - Giá thành toàn bộ (hay còn gọi là giá thành đầy đủ): đây là loại giá thành đ•ợc tập hợp đầy đủ các chi phí. Theo cách phân loại này, toàn bộ chi phí liên quan tới sản xuất sản phẩm đ•ợc tập hợp hết bao gồm cả định phí 28
50. và biến phí trong chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung tính cho sản phẩm hoàn thành. Theo cách phân loại này, toàn bộ định phí sản xuất đ•ợc tính vào giá thành sản phẩm nên ph•ơng pháp xác định giá thành toàn bộ còn gọi là ph•ơng pháp định phí toàn bộ. Đặc tr•ng của KTQT là lý giải các ph•ơng pháp thông qua các mô hình (đặc biệt là đối với các ph•ơng pháp hiện đại). Vì vậy, giá thành toàn bộ đ•ợc mô phỏng theo mô hình nh• sau: (Sơ đồ 1.2) Chi phí sản xuất Biến phí Biến phí sản xuất trong sản xuất giá thành + Định phí Định phí sản xuất sản xuất trong giá thành = = Giá thành toàn bộ của Chi phí ngoài sản xuất sản phẩm sản xuất Biến Biến phí ngoài phí ngoài sản xuất sản xuất + Định Định phí ngoài phí ngoài sản xuất sản xuất + Giá thành toàn bộ của sản phẩm tiêu thụ = Sơ đồ 1.2: Mô hình giá thành sản xuất đầy đủ 29
51. Thông tin về giá thành sản xuất toàn bộ th•ờng đóng vai trò chủ yếu trong các quyết định mang tính chất chiến l•ợc dài hạn. Chẳng hạn nh• quyết định có nên tiếp tục sản xuất một mặt hàng nào đó hay không hay ngừng sản xuất. Hay nh• trong các doanh nghiệp may mặc thì quyết định đối với loạt mã sản phẩm này tiếp tục gia công hay thuê ngoài gia công. Hay đối với các loại sản phẩm may mặc cao cấp thì việc tự sản xuất ra nguyên vật liệu chính cũng là vấn đề nằm trong suy tính của các nhà quản trị nên đầu t• máy móc để sản xuất nguyên vật liệu chính hay nhập từ các n•ớc khác về, vì đây cũng là một nhân tố chiếm tỉ trọng rất lớn trong việc xác định giá thành sản phẩm. Nh•ng một vấn đề đặt ra, đó là trong các doanh nghiệp SXKD nhiều mặt hàng mà trong tr•ờng hợp các nhà quản trị doanh nghiệp không phải đứng tr•ớc lựa chọn mang tính chiến l•ợc thì việc xác định giá thành sản xuất toàn bộ cho từng loại sản phẩm thực chất là không cần thiết và việc này cũng gây khó khăn cho bộ phận kế toán. Chính vì vậy, các nhà quản trị trong doanh nghiệp sẽ phải h•ớng tới một cách khác hợp lý hiệu quả và tiết kiệm hơn, phù hợp hơn. - Giá thành sản xuất sản phẩm theo biến phí (hay còn gọi là ph•ơng pháp chi phí biến đổi): theo hình thức phân loại này thì giá thành sản phẩm chỉ bao gồm biến phí phát sinh tại nơi sản xuất, bao gồm các chi phí: NVL trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung biến đổi. Còn các chi phí sản xuất cố định (định phí) không đ•ợc tính vào giá thành sản phẩm, nó đ•ợc coi nh• là chi phí thời kỳ và đ•ợc tính vào chi phí kinh doanh ngay sau khi phát sinh. Phần chênh lệch giữa doanh thu bán hàng và giá thành sản xuất sản phẩm theo biến phí chính là lãi trên biến phí. Do giá thành sản xuất theo biến phí chỉ bao gồm biến phí sản xuất (cả biến phí trực tiếp và biến phí gián tiếp) nên còn đ•ợc gọi là giá thành bộ phận. 30
52. Giá thành sản xuất theo biến phí đ•ợc mô phỏng theo mô hình nh• sau: (Sơ đồ 1.3) [27, tr.34] Sản phẩm đ•ợc Sản phẩm tồn Biến phí sản xuất kho Biến phí sản xuất Biến phí ngoài sản xuất (biến phí bán hàng và biến Biến phí của Doanh phí QLDN) sản phẩm đã thu bán Định phí Định phí sản xuất Lãi gộp Tổng định phí trên biến Định phí ngoài phí Kết quả sản xuất Sơ đồ 1.3: Mô hình giá thành sản phẩm theo biến phí Theo ph•ơng pháp này, chỉ tiêu giá thành sản xuất theo biến phí đ•ợc tính toán nhanh chóng và đơn giản, là chỉ tiêu làm cơ sở cho kế toán quản trị xác định đ•ợc chỉ tiêu lãi gộp tr•ớc định phí. Đây là yếu tố trọng tâm trong việc thiết lập mô hình mối quan hệ chi phí - khối l•ợng - lợi nhuận, giúp nhà quản trị tính đ•ợc các chỉ tiêu kinh tế phục vụ cho việc ra quyết định trong kinh doanh. Việc xác định giá thành sản phẩm theo biến phí còn là cơ sở để lập kế hoạch xác định đ•ợc chi phí trong các sản l•ợng khác nhau, so sánh đ•ợc kết quả hoạt động thực tế và kế hoạch đề ra, xây dựng giá bán và đặc biệt là giúp các nhà quản trị có thể kiểm soát đ•ợc chi phí. Chỉ tiêu giá thành sản xuất theo biến phí có vai trò quan trọng trong việc cung cấp thông tin kịp 31
53. thời cho việc ra quyết định của nhà quản trị trong doanh nghiệp. Nh•ng ở cách phân loại này, giá thành sản xuất theo biến phí cũng bộc lộ một số nh•ợc điểm. Đó là, chỉ giúp nhà quản trị đ•a ra các quyết định ngắn hạn và không phải chỉ biến phí mới là chi phí thích hợp cho việc ra các quyết định ngắn hạn, những quyết định ngắn hạn vẫn có thể ảnh h•ởng tới chi phí cố định nh•ng vô tình các nhà quản trị khi lựa chọn ph•ơng pháp này đã quên mất chi phí cố định - chi phí mà họ không thể kiểm soát đ•ợc, Tuy vậy, việc phân biệt giữa biến phí và định phí chỉ mang tính t•ơng đối. Để khắc phục nh•ợc điểm này nhằm để chuẩn hóa chi phí sản xuất cố định trong giá thành sản xuất trong kế toán quản trị ng•ời ta đ•a ra một ph•ơng pháp khác, đó là giá thành sản phẩm có phân bổ hợp lý định phí sản xuất. - Giá thành sản phẩm có phân bổ hợp lý định phí sản xuất: giá thành sản phẩm theo ph•ơng pháp này, bao gồm toàn bộ biến phí sản xuất và một phần định phí sản xuất đ•ợc phân bổ trên cơ sở mức hoạt động thực tế so với mức hoạt động theo công suất thiết kế, tức mức hoạt động chuẩn. Theo cách phân loại này, giá thành sản phẩm có phân bổ hợp lý định phí sản xuất có thể đ•ợc xác định qua công thức sau: Z = SL x bp + Đp x n/N Trong đó: SL: là số l•ợng sản phẩm bp: là biến phí đơn vị Đp: là tổng định phí n: là mức độ hoạt động thực tế N: là mức độ hoạt động chuẩn Phần định phí còn lại: [Đp x (N - n)/N] là chi phí hoạt động d•ới công suất và đ•ợc ứng xử nh• chi phí thời kỳ và đ•ợc tính thẳng vào chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ. Chỉ tiêu này có phân bổ hợp lý định phí sản xuất đ•ợc sử dụng trong kiểm soát quản lý. 32
54. Trong hệ thống tính giá thành thì ph•ơng pháp xác định chi phí sản xuất sản phẩm là một trong những nội dung tiên quyết ảnh h•ởng đến giá thành sản phẩm. Mặc dù có rất nhiều ph•ơng pháp xác định chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm nh•ng việc của các nhà quản trị là lựa chọn cách nào phù hợp nhất giúp họ đ•a ra đ•ợc quyết định đúng đắn và kịp thời, giúp doanh nghiệp đạt đ•ợc mục tiêu của mình, đó là lợi nhuận tối •u. 1.3. Kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trên quan điểm kế toán tài chính 1.3.1. Đối t•ợng kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm 1.3.1.1. Đối t•ợng kế toán chi phí sản xuất Đối t•ợng kế toán chi phí sản xuất là phạm vi, giới hạn để tập hợp chi phí sản xuất. Việc xác định đối t•ợng kế toán chi phí sản xuất thực chất là xác định nơi phát sinh chi phí (phân x•ởng, bộ phận sản xuất, giai đoạn công nghệ ), hoặc đối t•ợng chịu chi phí (sản phẩm, đơn đặt hàng, chi tiết sản phẩm, nhóm sản phẩm ). Thực chất của việc xác định đối t•ợng tập hợp chi phí sản xuất chính là xác định nơi các chi phí sản xuất đã phát sinh và đối t•ợng gánh chịu chi phí. Xác định đối t•ợng kế toán tập hợp chi phí sản xuất là khâu đầu tiên rất quan trọng trong việc tổ chức kế toán quản trị chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm. Để thực hiện đ•ợc điều đó phải dựa vào các căn cứ sau: - Đặc điểm và công dụng của chi phí trong quá trình sản xuất; - Đặc điểm của quy trình công nghệ sản xuất và chế tạo sản phẩm; - Đặc điểm cơ cấu tổ chức; - Đặc điểm sản phẩm (đặc điểm kỹ thuật, đặc điểm sử dụng ); - yêu cầu kiểm tra, kiểm soát chi phí và yêu cầu hạch toán kinh tế nội bộ của doanh nghiệp; - Yêu cầu tính giá thành theo các đối t•ợng tính giá thành; - Khả năng, trình độ quản lý nói chung và hạch toán nói riêng của doanh nghiệp. 33
55. Khi xác định đối t•ợng kế toán chi phí sản xuất tr•ớc tiên phải căn cứ vào đặc điểm công dụng của chi phí sản xuất, sau đó phải căn cứ vào cơ cấu tổ chức sản xuất, quy trình công nghệ sản xuất, trình độ và yêu cầu quản lý chi phí sản xuất cũng nh• yêu cầu tính giá của doanh nghiệp. Việc xác định đối t•ợng kế toán tập hợp chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm trong mỗi doanh nghiệp tùy thuộc vào đặc điểm tổ chức sản xuất, quy trình công nghệ của doanh nghiệp. Đối với các doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực sản xuất công nghiệp thì đối t•ợng sẽ là từng loại sản phẩm, công việc, nhóm sản phẩm, từng chi tiết, bộ phận sản phẩm, từng phân x•ởng, bộ phận, giai đoạn công nghệ , từng đơn đặt hàng Đối với các doanh nghiệp may mặc, do đặc điểm quy trình công nghệ sản xuất sản phẩm là quy trình công nghệ kiểu chế biến phức tạp, liên tục và khép kín từ khi nhập NVL (vải) đến khi nhập kho thành phẩm mà không có nửa thành phẩm bán ra ngoài và thực hiện nhiệm vụ sản xuất của mình một cách độc lập. Vì vậy, đối t•ợng kế toán tập hợp chi phí sản xuất là từng mã hàng, đơn đặt hàng theo từng tổ sản xuất. Xác định đối t•ợng kế toán chi phí sản xuất là cơ sở xây dựng các hệ thống chứng từ ban đầu về chi phí sản xuất, xây dựng hệ thống sổ kế toán chi tiết về chi phí sản xuất. Các chi phí sau khi đ•ợc tập hợp và xác định theo các đối t•ợng kế toán chi phí sản xuất sẽ là cơ sở để tính giá thành sản phẩm theo đối t•ợng đã xác định. 1.3.1.2. Đối t•ợng tính giá thành trong các doanh nghiệp sản xuất Đối t•ợng tính giá thành trong doanh nghiệp là các loại sản phẩm, công việc, lao vụ mà doanh nghiệp đã sản xuất hoàn thành đòi hỏi phải xác định giá thành và giá thành đơn vị. Giống nh• khi xác định đối t•ợng kế toán chi phí sản xuất,việc xác định đối t•ợng tính giá thành là công việc đầu tiên cần thiết của việc tính giá thành 34
56. sản phẩm, là căn cứ để kế toán mở các bảng chi tiết giá thành và tổ chức tính giá thành sản phẩm theo các đối t•ợng đã xác định. Đối t•ợng tính giá thành rất đa dạng và phong phú cũng cần phải căn cứ vào đặc điểm tổ chức sản xuất, quản lý sản xuất, quy trình công nghệ sản xuất sản phẩm, chu kỳ sản xuất sản phẩm, yêu cầu quản lý cũng nh• tính chất của từng loại sản phẩm cụ thể. Nếu doanh nghiệp tổ chức sản xuất đơn chiếc thì từng sản phẩm đ•ợc xác định là đối t•ợng tính giá thành. Nếu doanh nghiệp tổ chức sản xuất hàng loạt theo đơn đặt hàng thì từng loạt sản phẩm và đơn vị sản phẩm thuộc từng đơn đặt hàng hoàn thành là đối t•ợng tính giá thành. Doanh nghiệp tổ chức sản xuất khối l•ợng lớn, mặt hàng ổn định thì đối t•ợng tính giá thành là từng loại sản phẩm, dịch vụ và đơn vị sản phẩm, dịch vụ sản xuất hoàn thành. Đối với doanh nghiệp có quy trình công nghệ sản xuất giản đơn thì đối t•ợng tính giá thành sẽ là sản phẩm hoàn thành cuối cùng của quy trình công nghệ, còn các doanh nghiệp có quy trình công nghệ phức tạp thì đối t•ợng tính giá thành có thể là nửa thành phẩm ở từng giai đoạn và sản phẩm hoàn thành ở giai đoạn công nghệ cuối cùng, cũng có thể là từng bộ phận, từng chi tiết sản phẩm và sản phẩm đã lắp ráp hoàn thành. Kỳ tính giá thành sản phẩm là khoảng thời gian cần thiết phải tiến hành tổng hợp chi phí sản xuất để tính tổng giá thành và giá thành đơn vị đại l•ợng, kết quả hoàn thành. Thông th•ờng, trong các doanh nghiệp thì kỳ tính giá thành đ•ợc chọn trùng với kỳ báo cáo kế toán. 1.3.1.3. Mối quan hệ giữa đối t•ợng chi phí sản xuất và đối t•ợng tính giá thành sản phẩm Đối t•ợng tính giá thành và đối t•ợng kế toán chi phí sản xuất về bản chất đều là phạm vi, giới hạn nhất định để tập hợp chi phí sản xuất và phục vụ cho công tác quản lý, phân tích và kiểm tra chi phí, giá thành sản phẩm. Xác định đúng đối t•ợng kế toán tập hợp chi phí sản xuất sẽ là tiền đề cho việc tính 35
57. giá thành theo các đối t•ợng giá thành trong doanh nghiệp. Mối quan hệ này đ•ợc thể hiện qua mấy tr•ờng hợp cơ bản nh• sau: ứng với mỗi đối t•ợng kế toán tập hợp chi phí sản xuất thì lại có một đối t•ợng tính giá thành; ứng với mỗi đối t•ợng kế toán tập hợp chi phí sản xuất thì lại có nhiều đối t•ợng tính giá thành; úng với nhiều đối t•ợng kế toán tập hợp chi phí sản xuất thì lại có một đối t•ợng tính giá thành. Trong các doanh nghiệp may mặc, do đặc thù nên đối t•ợng tính giá thành là từng loại sản phẩm (mặt hàng) đ•ợc sản xuất ra. Tuy vậy, giữa chúng vẫn có những sự khác nhau nhất định. - Xác định đối t•ợng kế toán chi phí sản xuất là xác định phạm vi, giới hạn kế toán chi phí sản xuất phát sinh trong kỳ, là căn cứ để kế toán chi tiết chi phí sản xuất phục vụ cho việc kiểm soát chi phí và cung cấp tài liệu cho việc tính giá thành sản xuất theo đối t•ợng tính giá thành. - Xác định đối t•ợng tính giá thành xác định phạm vi, giới hạn của chi phí liên quan đến kết quả sản xuất đã hoàn thành của quy trình sản xuất, là căn cứ để kế toán mở phiếu tính giá thành sản phẩm, lao vụ, dịch vụ đ•ợc sản xuất đã hoàn thành. 1.3.2. Ph•ơng pháp kế toán chi phí sản xuất 1.3.2.1. Chứng từ kế toán chi phí sản xuất Chứng từ liên quan đến chi phí sản xuất phát sinh là những chứng từ liên quan đến các yếu tố chi phí nh• (bảng thanh toán l•ơng, bảng tính khấu hao TSCĐ, phiếu chi tiền mặt ). Trên cơ sở hệ thống chứng từ liên quan đến các yếu tố chi phí sản xuất, căn cứ điều kiện cụ thể của doanh nghiệp để xác định hệ thống chứng từ ban đầu cho phù hợp. Mặt khác, tùy theo đối t•ợng kế toán chi phí sản xuất đã xác định để ghi chép, hạch toán ban đầu trên những chứng từ, trình tự luân chuyển, xử lý chứng từ một cách khoa học và hợp lý. Đối với các khoản chi phí trực tiếp thì các chứng từ ban đầu th•ờng đ•ợc tổ chức lập và ghi chép chi tiết ngay cho 36
58. từng đối t•ợng kế toán chi phí, còn đối với chi phí chung thì chứng từ ban đầu đ•ợc lập và ghi chép theo từng điều khoản chi phí chung. 1.3.2.2. Ph•ơng pháp kế toán chi phí sản xuất Để kế toán chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm, các doanh nghiệp sản xuất hiện nay đang tiến hành sử dụng các tài khoản sau: - TK 621 - Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp - TK 622 - Chi phí nhân công trực tiếp - TK 627 - Chi phí sản xuất chung - TK 154 - Chi phí sản xuất, kinh doanh dở dang * Ph•ơng pháp tập hợp chi phí sản xuất Ph•ơng pháp tập hợp chi phí sản xuất là cách thức mà kế toán sử dụng để tập hợp và phân bổ chi phí cho từng đối t•ợng kế toán tập hợp chi phí sản xuất đã xác định. Tùy theo từng loại chi phí và điều kiện cụ thể kế toán có thể vận dụng ph•ơng pháp tập hợp trực tiếp hoặc ph•ơng pháp phân bổ gián tiếp cho thích hợp. - Ph•ơng pháp tập hợp chi phí trực tiếp: áp dụng trong tr•ờng hợp chi phí sản xuất phát sinh liên quan trực tiếp đến từng đối t•ợng kế toán tập hợp chi phí sản xuất riêng biệt. Chi phí sản xuất phát sinh đ•ợc phản ánh riêng cho từng đối t•ợng tập hợp chi phí sản xuất trên chứng từ ban đầu là căn cứ để thực hiện hạch toán trực tiếp chi phí sản xuất cho từng đối t•ợng riêng biệt. Ph•ơng pháp này đảm bảo độ chính xác cao, vì chi phí sản xuất phát sinh đ•ợc tính trực tiếp cho từng đối t•ợng chịu chi phí. - Ph•ơng pháp phân bổ gián tiếp: áp dụng trong tr•ờng hợp chi phí sản xuất phát sinh liên quan đến nhiều đối t•ợng tập hợp chi phí sản xuất, không tổ chức ghi chép ban đầu chi phí sản xuất phát sinh riêng cho từng đối t•ợng đ•ợc mà phải tập hợp chung cho nhiều đối t•ợng theo từng nơi phát sinh chi phí. Sau đó lựa chọn tiêu chuẩn phân bổ thích hợp để phân bổ khoản chi phí này cho từng đối t•ợng chịu chi phí theo trình tự sau: 37
59. + Xác định hệ số phân bổ Tổng chi phí cần phân bổ Hệ số phân bổ = Tổng đại l•ợng tiêu chuẩn phân bổ + Xác định mức chi phí cần phân bổ cho từng đối t•ợng Ci = Ti x H Trong đó: Ci: Là chi phí phân bổ cho đối t•ợng i Ti: Là đại l•ợng tiêu chuẩn phân bổ của đối t•ợng i H: Là hệ số phân bổ chi phí i = 1, n Theo ph•ơng pháp này, tính chính xác, độ tin cậy của chi phí sản xuất tính cho từng đối t•ợng tập hợp chi phí sản xuất phụ thuộc vào tính hợp lý của tiêu thức phân bổ đ•ợc lựa chọn sử dụng. * Nội dung ph•ơng pháp kế toán chi phí sản xuất Chi phí sản xuất đ•ợc tập hợp theo từng khoản mục nh• chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung, sau đó tổng hợp lại toàn bộ chi phí sản xuất phục vụ tính giá thành sản phẩm. Việc tập hợp chi phí tùy thuộc vào doanh nghiệp hạch toán hàng tồn kho theo ph•ơng pháp kê khai th•ờng xuyên hay kiểm kê định kỳ. - Tập hợp chi phí nguyên vật liệu trực tiếp Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp (CPNVLTT) là toàn bộ chi phí về nguyên vật liệu chính, nửa thành phẩm mua ngoài, vật liệu phụ, nhiên liệu đ•ợc sử dụng trực tiếp để chế tạo sản phẩm hoặc thực hiện lao vụ, dịch vụ. Để tập hợp chi phí nguyên vật liệu trực tiếp cần phải tính trị giá vật liệu xuất dùng theo ph•ơng pháp thích hợp nh• nhập tr•ớc xuất tr•ớc, nhập sau xuất tr•ớc Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp th•ờng chiếm tỷ trọng lớn trong tổng chi phí sản xuất, giá thành sản phẩm của các doanh nghiệp, th•ờng đ•ợc quản lý 38
60. theo các định mức chi phí do doanh nghiệp xây dựng. CPNVL trực tiếp thực tế trong kỳ đ•ợc xác định căn cứ vào các yếu tố sau: + Trị giá nguyên vật liệu (NVL) trực tiếp xuất dùng cho quá trình sản xuất chế tạo sản phẩm hoặc thực hiện lao vụ, dịch vụ trong kỳ. Trị giá NVL trực tiếp xuất dùng th•ờng đ•ợc xác định căn cứ vào các chứng từ xuất kho NVL trực tiếp cho các đối t•ợng. Khi phát sinh các khoản chi phí NVL trực tiếp, kế toán căn cứ vào các phiếu xuất kho, các chứng từ khác liên quan để phân loại tính toán, tổng hợp giá vốn của số NVL dùng cho sản xuất chế tạo sản phẩm (theo ph•ơng pháp tính giá vốn NVL mà doanh nghiệp đã chọn). + Trị giá NVL trực tiếp còn lại đầu kỳ ở các bộ phận, phân x•ởng sản xuất là trị giá của bộ phận NVL trực tiếp đã xuất kho cho quá trình sản xuất ở kỳ tr•ớc nh•ng ch•a sử dụng đến đ•ợc chuyển sang cho quá trình sản xuất kỳ này. + Trị giá NVL trực tiếp còn lại cuối kỳ ở các bộ phận, phân x•ởng sản xuất đ•ợc xác định dựa vào phiếu nhập kho vật liệu không sử dụng hết hoặc phiếu báo vật t• còn lại cuối kỳ ở các bộ phận, phân x•ởng sản xuất. + Trị giá phế liệu thu hồi (nếu có) là trị giá của phế liệu thu hồi đ•ợc tại các bộ phận sản xuất trong kỳ, đ•ợc xác định căn cứ vào số l•ợng phế liệu thu hồi và đơn giá phế liệu mà doanh nghiệp đã sử dụng trong kỳ hạch toán. CPNVL trực tiếp thực tế trong kỳ đ•ợc xác định theo công thức sau: Chi phí Trị giá Trị giá Trị giá Trị giá NVL NVL NVL NVL phế liệu trực tiếp = trực tiếp + trực tiếp - trực tiếp - thu hồi thực tế còn lại xuất dùng còn lại (nếu có) trong kỳ đầu kỳ trong kỳ cuối kỳ CPNVL trực tiếp sử dụng cho sản xuất sản phẩm th•ờng liên quan đến đối t•ợng tính giá thành nên th•ờng sử dụng ph•ơng pháp tập hợp trực tiếp từ c²c chứng từ (b°ng tổng hợp chứng từ) v¯o sổ chi tiết t¯i kho°n 621 “Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp” cða đối tượng liên quan. 39